حسابداری تأثیر روش‌های ارزیابی موجودی بر تعدیلات تلفیقی

در هنگام ارزیابی کالا و محاسبه بهای تمام شده فروش روش‌های ارزیابی موجودی کالا، نظیر فایفو، میانگین و یا شناسایی ویژه بر انجام محاسبات مرتبط با بهای تمام شده موجودی کالا و بهای تمام شده کالاهای فروش رفته مؤثر است. از دیدگاه تلفیقی از هر روشی که برای ارزیابی موجودی کالا استفاده می‌شود، ثبت‌های تعدیلی باید چنان انجام شود که بهای تمام شده فروش و موجودی کالا در پایان دوره شامل بهای تمام شده اولیه از تاریخ تحصیل باشد.

مثال 11. فرض کنید شرکت مارگون 80 درصد مالکیت شرکت فرعی یاسوج را در اختیار دارد. این شرکت در سال 1389، 10 واحد کالا به مبلغ 80 میلیون ریال خریداری و آن را به شرکت یاسوج به مبلغ 100 میلیون ریال فروخت. شرکت یاسوج از روش میانگین برای ارزیابی موجودی خود استفاده می‌کند. این شرکت 8 واحد از کالای خریداری شده از شرکت مارگون را فروخت. در پایان سال با استفاده از روش میانگین، بهای تمام شده هر واحد موجودی کالا 12 میلیون ریال ارزیابی گردید. از این رو بهای تمام شده موجودی کالا را 24 میلیون ریال محاسبه نمود. از آنجا که بهای تمام شده هر واحد کالای شرکت مارگون 8 میلیون ریال بود، از این رو بهای تمام شده اولیه موجودی کالای موجود در انبار شرکت مارگون 16 (8´2) میلیون ریال است. بنابراین مبلغ 8 میلیون ریال (16-24) سود تحقق نیافته باید در کاربرگ‌های تلفیقی به صورت زیر تعدیل شود:

خلاصه فصل

1. فروش کالا در درون گروه. ممکن است فروش کالا توسط شرکت اصلی به شرکت فرعی، شرکت فرعی به شرکت اصلی و شرکت فرعی به شرکت فرعی دیگر انجام پذیرد. در هر سه حالت حسابهای درون گروهی خرید و فروش و نیز سایر حسابهای درون گروهی مانند مطالبات و بدهی‌ها حذف می‌شود. فرایند حذف ارقام درون‌گروهی منجر به خارج شدن سودها و زیان‌های تحقق نیافته موجودی‌های کالا در کاربرگهای تلفیقی می‌شود.

2. فروش کالا توسط شرکت اصلی به شرکت فرعی. در مواردی که شرکت اصلی به شرکت‌های فرعی خود کالا بفرود، سود و زیان این معامله درون‌گروهی در دفاتر شرکت اصلی ثبت می‌شود. از این رو حذف سود و زیان تحقق نیافته باعث کاهش یا افزایش سود تلفیقی و سهم شرکت اصلی می‌شود و اثری بر سهم اقلیت ندارد.

3. وجود موجودی کالای اول دوره و پایان دوره حاصل از فروش شرکت اصلی به شرکت فرعی. با توجه به اینکه صورتهای مالی تلفیقی با استفاده از صورتهای مالی جداگانه تهیه می‌شود و موجودی کالای مربوط به معاملات درون گروهی شامل سود تحقق نیافته است، از این‌رو سود انباشته اول دوره و موجودی کالای اول دوره، نیز تعدیل می‌شود و آثار ناشی از سودهای تحقق نیافته موجودی کالای پایان دوره در کاربرگهای تلفیقی تعدیل می‌شود.

4. فروش کالا توسط شرکت فرعی به شرکت اصلی. اگر شرکت فرعی فروشنده کالا به شرکت اصلی باشد، معاملات درون گروهی صرف‌نظر از اینکه چه کسی فروشنده است، حذف می‌شود. اگر بخشی از کالای فروش رفته از شرکت اصلی به شرکت فرعی به فروش نرفته باشد باید سود و زیان تحقق نیافته موجودی کالا بین اقلیت و اکثریت تقسیم شود. این موضوع باعث می‌شود تا سهم اقلیت از سود خالص شرکت فرعی و سود و زیان انباشته شرکت به میزان سود و زیان تحقق نیافته تعدیل شود.

5. وجود موجودی کالای اول دوره و پایان دوره حاصل از فروش شرکت فرعی به شرکت اصلی. با توجه به آثار ناشی از سودهای تحقق نیافته موجودی‌های کالا در ابتدا و پایان دوره باید این ارقام در محاسبه سهم اقلیت از سود خالص شرکت فرعی در نظر گرفته شود. اما از نظر انجام ثبت‌های تعدیلی در کاربرگ تلفیقی، با آن همانند فروش کالا از شرکت اصلی به شرکت فرعی برخورد می‌شود.

6. انجام تعدیلات تلفیقی در سیستم ادواری موجودی کالا. نحوه تهیه کاربرگ تلفیقی در سیستم ادواری همانند سیستم دائمی است، با این تفاوت که در سیستم ادواری به جای حساب موجودی کالا، حساب خرید در مقابل حساب فروش در تعدیلات درون‌گروهی حذف می‌شود و موجودی کالای اول و پایان دوره نیز به دلیل وجود سودهای تحقق نیافته تعدیل می‌شود.

7. ملاحظات خاص در انجام ثبت‌های تعدیلی در کاربرگ تلفیقی. ممکن است محصولاتی که بین شرکت‌های گروه مبادله می‌شود، دارای کاربرد تولیدی باشد و محصول یک شرکت در داخل گروه، مواد اولیه شرکت دیگری محسوب شود. در این صورت لازم است آن بخش از مواد که در انبار مواد اولیه، کالای در جریان ساخت و کالای ساخته شده پایان دره دارای سود یا زیان تحقق نیافته است تعدیل شود. در شرایطی ممکن است کالا توسط شرکت‌های عضو گروه به یک شرکت وابسته واگذار شود. در شرایطی که موجودی کالای معاملات درون‌گروهی مشمول کاهش ارزش شده باشد، از دیدگاه تلفیقی رقم کاهش ارزش در نظر گرفته می‌شود و در صورتی که رقم انعکاس یافته در صورتهای مالی جداگانه متفاوت از رقم کاهش ارزش از دیدگاه شخصیت تلفیقی باشد برحسب مورد، حساب‌های موجودی کالا و زیان کاهش ارزش تعدیل می‌شود. گاهی اوقات معاملات کالا میان شرکت‌های گروه، شامل هزینه‌های حمل است. در صورت انجام این هزینه‌ها بین شرکت‌های گروه، رقم هزینه‌های حمل در صورتهای مالی تلفیقی حذف می‌شود. اما در صورت انجام حمل و نقل کالا توسط اشخاص خارج از گروه و پرداخت به آنها، رقم هزینه‌های حمل جزء بهای تمام شده کالا در صورتهای مالی تلفیقی نشان داده می‌شود.

پرسش‌ها

1. معاملات درون‌گروهی را براساس تئوری‌های سهم اقلیت در فصل دوم توضیح دهید.

2. چرا تأثیر معاملات درون‌گروهی موجودی کالا باید از صورتهای مالی تلفیقی حذف شود؟

3. چرا وجود سودهای درون‌گروهی انجام تعدیل در کاربرگهای تلفیقی را ضروری می‌سازد؟

4. آیا وجود سهامداران اقلیت بر نحوه تهیه کاربرد تلفیقی مربوط به معاملات درون‌گروهی تأثیر می‌گذارد؟

5. آیا هزینه‌های حمل بر انجام ثبت‌های تعدیلی تأثیر دارد؟ توضیح دهید.

6. با فرض انجام معامله درون‌گروهی موجودی کالا تفاوت میان روش ادواری و دائمی در زمان تهیه کاربرگهای تلفیقی چیست؟

7. آیا نوع روش‌های موجودی کالا (فایفو، میانگین و شناسایی ویژه) بر انجام تعدیلات درون‌گروهی تأثیرگذار است؟

8. حذف سود تحقق نیافته موجودی کالا در معاملات درون‌گروهی چگونه بر سود و زیان انباشته تلفیقی اثر می‌گذارد؟ (این موضوع را با فرض فروش واحد اصلی به واحد فرعی و فروش واحد فرعی به واحد اصلی تشریح نمایید).

9. آیا فروش کالا از یک شرکت فرعی به شرکت فرعی دیگر همانند فروش شرکت اصلی به شرکت فرعی تلقی می‌شود یا فروش شرکت فرعی به شرکت اصلی؟ چرا؟

10. اگر شرکت اصلی پیش از تحصیل شرکت فرعی به انجام معاملات خرید و فروش کالا با آن مبادرت نماید، بعد از تحصیل شرکت فرعی نحوه برخورد با سود خرید و فروش موجودی کالا که قبل از تاریخ تحصیل به دست آمده است، چگونه است؟

11. نحوه فروش کالا به شرکت‌های وابسته توسط شرکت‌های عضو گروه را تشریح کنید.

12. اگر از دیدگاه شرکت‌های عضو گروه، فروش موجودی مواد اولیه از یکی از شرکت‌های به عنوان کار در جریان ساخت از طرف شرکت دیگر عضو گروه تلقی شود، نحوه برخورد با آنها در کاربرگهای تلفیقی چگونه است؟

تمرین‌ها

13. تأثیر فروش درون‌گروهی بر بهای تمام شده فروش. شرکت املن خریدهای زیر را از شرکت افشین (که 100 درصد مالکیت آن را در اختیار دارد) طی سال‌های 1382 تا 1384 انجام داده است. مانده خرید و موجودی کالا در پایان سال شرکت امین ناشی از معاملات درون‌گروهی و بهای تمام شده فروش گروه قبل از تعدیلات به صورت زیر است:

درصد سود معاملات درون‌گروهی معادل 20 درصد بهای فروش است.

خواسته‌ها

1. با فرض اینکه دو شرکت معامله درون‌گروهی دیگری نداشته باشند، مانده بهای تمام شده فروش شرکت امین را که پس از تعدیل به همراه بهای تمام شده فروش شرکت افشین در کاربرگ تلفیقی انعکاس می‌یابد، برای هر یک از 3 سال محاسبه کنید.

اگر درصد مالکیت از 100 درصد به 70 درصد تغییر یابد، آیا تغییری در محاسبات خواسته اول ایجاد می‌شود؟

منابع و مأخذ

فارسی

حجتی اشرفی غلامرضا (1390)، مجموعه کامل قوانین و مقررات محشای مالی، محاسباتی، کتابخانه گنج دانش.

کمیته تدوین استانداردهای حسابداری (1386)، استانداردهای حسابداری، سازمان حسابرسی.

مهربانی حسین (1390)، مجموعه سوالات آزمون‌های ورودی عضویت در جامعه حسابداران رسمی ایران (همراه با پاسخ‌های تشریحی)، نشر کیومرث.

مدرس احمد (1390)، مجموعه سوالهای کارشناسی ارشد دانشگاه‌های سراسری حسابداری، نشر پردازشگران

لاتین:

– Alfredson K., Leo Picker R., Pacter P., and J. Radford (2005). Applying International Accounting Standards. Wiley Publishing.

– Association of Chartered Certified Accountants (2008). Paper P3 (Using analysis),

– Baker R.E., Lembke V.c., King T.E., and C. G.Jeffery (2008) Advanced Financial Accounting, Mcgraw-Hill Publishing, 7thEd.

– Baker R.E., Lembke V.c., King T.E., and C. G.Jeffery (2008) Advanced Financial Accounting, Mcgraw-Hill Publishing, 8thEd.

– Beams F. A., Anthony J.H., Bettinghaus B., and K. Smith (2003). Advanced Accounting, Prentice Hall Business Publishing, 8 th Ed.

– Bline D.M. Fischer M., and T.D. Skekel (2004). Advanced Accounting, wiley Publishing.

– Financial Accounting Standards Board (1959). Accounting Research Bulletin (ARB) No., 51. “Consolidated Financial Statements”.

– Fischer P. M., Cheng R. H., and J. T.William (2009). Advanced Accounting, South-Western College Publishing, 10^th Ed.

– Hoyle J.B., Schaefer T., and T. Doupnik (2009). Advanced Accounting, Mcgraw Hill Publishing, 9^thEd.

– Jeter D.C., and P.K.Chaney (2011). Advanced Accounting wiley Publishing, 4 Ed.

– Larsen E.J. (2003) Modern Advanced Accounting, Mcgraw-Hill Publishing, 9^th Ed.

– Larsen E.J. (2005) Modern Advanced Accounting, Mcgraw-Hill Publishing, 10^th Ed.

– Whittington O.R., and P.R. Delaney (2012), Wiley CPA Exam Review, Financial Accounting and Reporting, Wiley Publishing.