حسابداری اجاره ها

حسابداری   اجاره ها

اجاره موافقتنامه اي  است  كه  به  موجب  آن ، اجاره دهنده  در قبال  دريافت  مبلغ  يا مبالغ  مشخصي  حق  استفاده  از دارايي  را براي  مدت  مورد

توافق  به  اجاره كننده  واگذار مي كند. اجارهها به دو دستهي اجارههاي سرمايهاي و عملیاتي تقسیم مي شوند. اجاره  سرمايه اي عبارت  است  از اجاره اي  كه  به  موجب  آن  تقريباً تمامي  مخاطرات  و مزاياي  ناشي از مالكیت  دارايي  به  اجاره كننده  منتقل  مي شود. مالكیت  دارايي  ممكن  است  نهايتاً انتقال  يابد يا انتقال  نیابد. اجاره  عملیاتي به  اجاره اي  غیر از اجاره  سرمايه اي  اطلاق  مي ايران 21 شود. در استاندارد حسابداري شمارهي   معیار به شرح زير ارائه شده است: 5 براي اجاره هاي سرمايهاي و به منظور تشخیص انتقال مزايا و مخاطرات دارايي مورد اجاره معیار اول : اجاره  به شرط  تملیك  :طبق  قرارداد اجاره ، مالكیت  دارايي  در پايان  دوره  اجاره  به  اجاره كننده  منتقل  شود. بر اساس اين معیار در قرارداد اجاره در همان ابتداي اجاره بین طرفین اجاره موافقت ميشود كه مالكیت دارايي در پايان اجاره از اجارهدهنده به اجارهكننده منتقل شود. معیار دوم: اختیار خريد ارزان (اختیار خريد مطلوب): اجاره كننده  اختیار داشته  باشد كه  دارايي  مورد اجاره  را در تاريخ  اعمال  اختیار خريد به  قیمتي  كه  انتظار مي رود به  مراتب  كمتر از ارزش  منصفانه  دارايي  در آن  تاريخ  باشد خريداري  كند و در آغاز اجاره ، انتظار معقولي  وجود داشته  باشد كه  اجاره كننده  از اين  اختیار استفاده  خواهد كرد. تاريخ اعمال اختیار خريد معمولاً تاريخ پايان دوره اجاره است، معیار سوم : دوره  اجاره  حداقل درصد عمر اقتصادي75    دارايي  را در بر گیرد، حتي  اگر مالكیت  دارايي  نهايتاً منتقل  نشود. معیار چهارم : ارزش  فعلي  حداقل  مبالغ  اجاره  در آغاز اجاره  حداقل درصد ارزش90  برابر با   منصفانه  دارايي  مورد اجاره  باشد. حداقل  مبالغ  اجاره  عبارت  است  از مبالغي  كه  اجاره كننده  بايد در طول  دوره  اجاره  بپردازد يا از وي  انتظار مي رود كه  پرداخت  كند. حداقل مبالغ اجاره براي اجارهدهنده و اجارهكننده به شرح اقلام زير است: حداقل مبالغ اجاره براي اجارهكننده:  حداقل مبالغ اجاره براي اجارهدهنده:  xxx   اقساط اجاره به جز هزينههاي اجرايي xxx اقساط اجاره به جز هزينههاي اجرايي xxx   ارزش اختیار خريد مطلوب xxx ارزش اختیار خريد مطلوب xxx   ارزش باقیمانده تضمین شده xxx ارزش باقیمانده تضمین شده xxx   ارزش باقیمانده تضمین نشده xxx مخارج اولیه اجاره xxx   جمع اقلام xxx جمع اقلام هزینههای اجرایی: عبارتست از مخارجي كه در طول مدت اجاره بابت دارايي مورد اجاره از بابت موضوعاتي مانند عوارض، مالیات، تعمیر و نگهداري و بیمه پرداخت ميشود. اين مخارج منطقاً بر عهده اجارهكننده است و اجارهكننده آنها را يا مستقیماً بابت موارد مطرح شده پرداخت مينمايد يا اينكه اجارهكننده مبلغ آنها را به همراه اقساط اجاره به اجارهدهنده پرداخت كرده و سپس اجارهدهنده در نقش يك واسطه آنها را بابت موارد مربوطه پرداخت مينمايد. اگر بخشي از هر قسط مربوط به هزينههاي اجرايي باشد در اين صورت لازم است كه در تعیین حداقل مبالغ اجاره كنار گذاشته شود. ارزش باقیمانده تضمینشده (ارزش اسقاط تضمینشده): آن  بخش  از ارزش  باقیمانده  دارايي  كه  توسط  اجاره كننده  يا شخص  وابسته  به  وي  تضمین  گرديده  است  و مبلغ  تضمین  شده  حداكثر مبلغي  است  كه  مي تواند تحت  هر شرايطي  قابل  پرداخت  باشد . ارزش  باقیمانده  تضمین نشده (ارزش اسقاط تضمیننشده): عبارت  است  از آن  بخش  از ارزش  باقیمانده  دارايي  كه  اجاره دهنده  نسبت  به  تحقق  آن  اطمینان  كافي  ندارد يا تنها توسط  شخص  وابسته  به  اجاره دهنده  تضمین  شده  است . مخارج اولیه اجاره: عبارت است از مخارجي كه در همان ابتداي اجاره بابت موضوعاتي نظیر مخارج ثبتي  و تأمین  تضمینهاي  مربوطه، كارمزد نقل و انتقال، حمل و نصب و غیره پرداخت ميشود. معیار پنجم : دارايي  مورد اجاره  داراي  ماهیت  خاصي  باشد به گونه اي  كه  تنها اجاره كننده  بتواند بدون  انجام  تغییرات  قابل  ملاحظه ، از آن  استفاده  كند.

نکات قابل توجه در بکارگیری معیارهای فوق:  .پیششرط تمامي معیارهاي فوق وجود يك قرارداد مكتوب غیر قابل فسخ اجاره ميباشد. به عبارت سادهتر بايد در اول اجاره قراردادي 1 تنظیم شود كه قانوناً طرفین اجاره در شرايط عادي حق فسخ مفاد آن را نداشته باشند.   ، .معیارهاي اول و دوم ناسازگار ميباشند. بر اساس معیار اول انتقال مالكیت دارايي در پايان اجاره الزامي بوده اما در معیار دوم اختیاري است 2 لذا در يك مورد واحد امكان پذير نیست كه هم معیار اول و هم معیار دوم مطرح باشد.   .بررسي معیار سوم براي داراييهاي استهلاک ناپذير مانند زمین امكان پذير نیست، زمین داراي عمر نامحدود است. 3  اجاره سرمايهاي خواهد بود. ، .در بررسي معیارها بايد ترتیب آنها رعايت شود و اولین معیاري كه مطابقت داشته باشد بر اساس همان معیار 4 اگر معیار پنجم مطابقت نداشته باشد يعني معیارهاي قبلي نیز مطابقت نداشته و لذا اجاره عملیاتي خواهد بود. در مبحث اجارهها استفاده از مفهوم ارزش فعلي اجتناب ناپذير است. براي محاسبه ارزش فعلي نیاز به استفاده از نرخ بهره ميباشد و در   ايران، دو نرخ بهره به شرح زير مطرح شده است: 21 استاندارد حسابداري شماره الف: نرخ  ضمنی  سود تضمین شده  اجاره: عبارت  است  از نرخ  تنزيلي  كه  در آغاز اجاره ، سبب  شود مجموع  ارزش  فعلي  حداقل  مبالغ  اجاره  با ارزش  منصفانه  دارايي  مورد اجاره  برابر شود. ب: نرخ  فرضی  استقراض  برای  اجاره كننده: نرخ  سود تضمین  شده اي  است  كه  اجاره كننده  نا گزير مي بود براي  يك  اجاره  مشابه  پرداخت  كند يا در صورت  عدم  امكان  تعیین  آن ، نرخي  كه  اجاره كننده  نا گزير مي بود در آغاز اجاره  براي  دريافت  وامي  با شرايط  بازپرداخت  و تضمین  مشابه  جهت  استقراض  مورد نیاز براي  خريد دارايي  مورد نظر متحمل  شود. براي  محاسبه  ارزش  فعلي  حداقل  مبالغ  اجاره ، از نرخ  ضمني  سود تضمین شده  اجاره  و در صورتي  كه  تعیین  نرخ  ضمني  سود تضمین شده  اجاره  امكان پذير نباشد از نرخ  فرضي  استقراض  براي  اجاره كننده  استفاده  مي شود. محاسبه ارزش فعلی حداقل مبالغ اجاره حداقل مبالغ اجاره براي اجارهكننده و اجارهدهنده در مجموع شامل اقساط اجاره، ارزش اختیار خريد مطلوب، ارزش باقیمانده تضمینشده، ارزش باقیمانده تضمیننشده و مخارج اولیه اجاره بوده كه از بین آنها، مخارج اولیهي اجاره نیازي به محاسبه ارزش فعلي ندارد، زيرا كه در همان ابتداي اجاره اتفاق ميافتد. اما محاسبه ارزش فعلي ساير اقلام به شرح زير خواهد بود:   حالت زير خواهد بود:4 الف: محاسبه ارزش فعلی اقساط مساوی اجاره: كه در يكي از حالت اول: براي محاسبه ارزش فعلي اقساط مساوي سالیانه اجاره كه در پايان هر دوره مالي دريافت يا پرداخت خواهند شد از رابطه زير استفاده ميشود:

?? = ? × (

1 −

1 (1 + ?)? ?

)

در رابطه فوق:  : ارزش فعلي اقساط مساوي سالیانه PV : مبلغ هر قسط سالیانه A : نرخ بهره (ضمني يا فرضي) i : تعداد سالهاي اجاره n در رابطه فوق چون محاسبه عدد داخل پارانتز در بسیاري از موارد سخت بوده و مستلزم داشتن ماشینحسابهاي پیشرفته ميباشد، به ????? همین خاطر در مسائل با توجه به تعداد سالها و نرخ بهره، اين بخش محاسبه شده و مقدار آن تحت عنوان ? در اختیار دانشجويان ? قرار ميگیرد.

2 ريال بین طرفین اجاره با نرخ بهره 1000 ساله به مبلغ هر قسط سالیانه 6  يك قرارداد اجارهي 91/1/1 : در تاريخ 1مثال  %منعقد شده 2 91/12/29 است. اقساط  اجاره به صورت سالیانه در پايان هر سال مالي بین طرفین دريافت و پرداخت خواهد شد و اولین قسط در تاريخ خواهد بود . ????? ”  شده و مسأله آن را در قالب 3/167  عدد داخل پارانتز فوق تقريباً ، در اين صورت بر اساس محاسبات 22% ” ارائه خواهد كرد و 6 = 3.167 ريالي كه در 1000 ريال خواهد بود و اين عدد بدان معني است كه شش قسط 3167 لذا بر آن اساس ارزش فعلي اقساط اجاره در ابتداي اجاره مبلغ 6 مجموع   ريال خواهد بود. 3167 ريال ميشود، در ابتداي اجاره داراي ارزش فعلي به میزان 000 ?? = ? × (?????22% 6 ) = 1000 × ( 3.167) = 3167 حالت دوم: براي محاسبه ارزش فعلي اقساط مساوي سالیانهي اجاره كه در ابتداي هر دوره مالي دريافت يا پرداخت خواهند شد و اولین قسط در همان ابتداي اجاره خواهد بود، از رابطه زير استفاده خواهیم كرد:

?? = ? × (1 +

1 −

1 (1 + ?)?−1 ?

)

در رابطه فوق:  : ارزش فعلي اقساط مساوي سالیانه PV : مبلغ هر قسط سالیانه A : نرخ بهره (ضمني يا فرضي) i : تعداد سالهاي اجاره n  باشد. 91/1/1 و با فرض اينكه اقساط اجاره در ابتداي هر سال و اولین قسط در 1 : با توجه به مثال 2مثال ?????   قسط بعدي 5 در اينصورت با توجه به اينكه قسط اول نیازي به تنزيل نداشته و براي 22% ، ارزش فعلي اقساط اجاره به شرح زير 5 = 2.864 محاسبه خواهد شد: ?? = ? × (1 + ?????22% 5 ) = 1000 × ( 1 + 2.864) = 3864   حالت سوم: براي محاسبه ارزش فعلي اقساط مساوي اجاره كه در پايان هر دوره مالي دريافت يا پرداخت خواهند شد و دريافت و پرداخت به   بار در سال خواهد بود، از رابطه زير استفاده ميشود: mتعداد

?? = ? ×

(

1 −

1

(1 +

? ?)??

? ?

)

در رابطه فوق:  : مبلغ هر قسط دوره (معمولاً شش ماهه يا سه ماهه يا ماهیانه) A                              : ارزش فعلي اقساط مساوي PV : تعداد سالهاي اجاره n                                 : نرخ بهره (ضمني يا فرضي) i و اگر دريافت و m=2 ماهه باشد در اين صورت 6 سال ( به عنوان مثال اگر دريافت و پرداختها 1 : تعداد دريافت و پرداخت در طي m  خواهد بود) m=12 و اگر دريافت و پرداختها ماهیانه باشد در اين صورت m=4 ماهه باشد در اين صورت 3 پرداختها % منعقد شده 22 ريال بین طرفین اجاره با نرخ بهره 1000 ساله به مبلغ هر قسط سالیانه 6 يك قرارداد اجارهي 91/1/1 : در تاريخ 3مثال  ريال در پايان هر دوره شش ماهه بین طرفین دريافت و پرداخت خواهد شد و اولین 500 است. اقساط  اجاره به صورت شش ماهه به مبلغ   خواهد بود.91/6/31قسط در تاريخ ????? % بوده و با توجه به اين كه 11 و نرخ بهره براي دوره شش ماهه، 12 در اين صورت تعداد اقساط 11% قسط 12 ، ارزش فعلي 12 = 6.492  ريالي به شرح زير محاسبه خواهد شد:500 ?? = ? × ( ?????11% 12 ) = 500 × ( 6.492) = 3246

حالت چهارم: براي محاسبه ارزش فعلي اقساط مساوي اجاره كه در ابتداي هر دوره مالي دريافت يا پرداخت خواهند شد و اولین قسط در   بار در سال خواهد بود، از رابطه زير استفاده خواهیم كرد: m همان ابتداي اجاره بوده و دريافت و پرداخت به تعداد

?? = ? ×

(

1 +

1 −

1

(1 +

? ?)??−1

? ?

)

در رابطه فوق:  : ارزش فعلي اقساط مساوي PV : مبلغ هر قسط دوره (معمولاً شش ماهه يا سه ماهه يا ماهیانه) A : نرخ بهره (ضمني يا فرضي) i : تعداد سالهاي اجاره n و اگر دريافت و m=2 ماهه باشد در اين صورت 6 سال ( به عنوان مثال اگر دريافت و پرداختها 1 : تعداد دريافت و پرداخت در طي m  خواهد بود) m=12 و اگر دريافت و پرداختها ماهیانه باشد در اين صورت m=4 ماهه باشد در اين صورت 3 پرداختها   باشد.91/1/1 :در مثال سه فرض شود كه اقساط شش ماهه در اول هر دوره بوده و اولین قسط شش ماهه در 4مثال ????? در اين صورت با توجه به اين كه 11%  ريالي به شرح زير محاسبه خواهد شد:500 قسط 12 ، ارزش فعلي 11 = 6.207 ?? = ? × ( 1 + ?????11% 11 ) = 500 × ( 1 + 6.207) = 3604 ب: محاسبه ارزش فعلی ارزش اختیار خرید مطلوب، ارزش باقیمانده تضمینشده و ارزش باقیمانده تضمیننشده: براي محاسبه ارزش فعلي هر يك از اين سه مورد از رابطه زير استفاده خواهیم كرد:

?? = ? × (

1 ( 1 + ? )?

)

در رابطه فوق:  : ارزش فعلي هر يك سه مورد مذكور PV : مبلغ هر يك سه مورد مذكور A : نرخ بهره (ضمني يا فرضي) i : تعداد سالهاي اجاره n ???? باز در اينجا نیز به خاطر تسهیل محاسبات، داخل پارانتز تحت عنوان ?  در مسائل در دسترس خواهد بود. ? ساله توافق شده است. اقساط اجاره به صورت سالیانه بوده و نرخ 6 ريال در يك اجاره 2000 :ارزش باقیمانده تضمینشدهاي به مبلغ 5مثال ???? % است. با توجه به اينكه 22بهره 22%  ، ارزش فعلي ارزش باقیمانده تضمینشده به شرح زير محاسبه خواهد شد: 6 = 0.303 ?? = ? × ( ????22% 6 ) = 2000 × ( 0.303) = 606   بار در سال باشد، در اين صورت لازم است كه رابطه فوق به شرح زير تعديل شود: m در صورتي كه دريافت و پرداختها به تعداد

?? = ? × (

1

( 1 +

? ?)

??)

???? : در مثال پنجم فرض شود كه اقساط به صورت شش ماهه باشد. در اين صورت با توجه به اينكه 6مثال 11% ، ارزش فعلي 12 = 0.286 ارزش باقیمانده تضمینشده به شرح زير محاسبه خواهد شد: ?? = ? × ( ????11% 12 ) = 2000 × ( 0.286) = 572

حسابداری اجارههای سرمایهای در دفاتر اجارهکننده اگر بر اساس هر يك از معیارهاي پنجگانه، اجاره سرمايهاي شود در اين صورت لازم است كه دارايي مورد اجاره و تعهدات مرتبط با آن در دفاتر اجارهكننده شناسايي شود. دارايي اجارهاي بر اساس اقل ارزش منصفانه آن و ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره شناسايي خواهد شد. انعكاس  بدهيهاي  مربوط  به  اجاره هاي  سرمايه اي  به  شكل  مبلغ  كاهنده  داراييهاي  مربوط  در ترازنامه  مجاز نبوده و حصه جاري اين بدهيها بايد در سرفصل بدهيهاي جاري و باقیمانده آن جز بدهيهاي غیرجاري نشان داده شود.  در اجاره سرمايهاي ميتوان روش خالص يا ناخالص را براي انجام ثبتهاي لازم به كار برد. ثبتهاي لازم در هر يك از دو روش خالص و ناخالص در دفاتر اجارهكننده به شرح زير در مقاطع زماني زير صورت ميگیرد: روش ناخالص  روش خالص        . مقطع زمانی ابتدای اجاره:1  xxx    دارايي اجاره سرمايهاي xxx دارايي اجاره سرمايهاي xxx               تعهدات اجاره سرمايهاي xxx بهره تحقق نیافته (سود و كارمزد دورههاي آتي اجاره سرمايهاي) xxx              وجه نقد xxx            تعهدات اجاره سرمايهاي     xxx            وجه نقد در ثبت فوق دارايي اجارهاي بر اساس اقل ارزش منصفانه و ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره، وجه نقد معادل وجوه پرداخت شده بابت مخارج اولیه اجاره، تعهدات اجاره سرمايهاي بر اساس ارزش اسمي حداقل مبالغ اجاره (غیر از مخارج اولیه) و بهره تحقق نیافته معادل اختلاف ساير حسابها شناسايي ميشود.   در ثبت فوق دارايي اجارهاي بر اساس اقل ارزش منصفانه و ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره، وجه نقد معادل وجوه پرداخت شده بابت مخارج اولیه اجاره و تعهدات اجاره سرمايهاي بر اساس ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره (غیر از مخارج اولیه) شناسايي ميشود.                . مقطع زمانی پرداخت اقساط اجاره:2  xxx    هزينه مالي xxx هزينه مالي  xxx   تعهدات اجاره سرمايهاي xxx            بهره تحققنیافته xxx                وجه نقد      xxx تعهدات اجاره سرمايهاي     xxx            وجه نقد در اين مقطع، ثبت دوم معادل يك قسط اجاره بوده و هزينه مالي در ثبت اول به شرح زير محاسبه ميشود:   مانده تعهدات اجاره سرمايهاي) = هزينه مالي – (مانده بهره تحقق نیافته × = نرخ بهره xx در ثبت فوق وجه نقد معادل يك قسط اجاره، هزينه مالي به شرح محاسبهي زير و تعهدات اجاره سرمايهاي بر اساس اختلاف حسابها شناسايي ميشود.   مانده تعهدات اجاره سرمايهاي = هزينه مالي × = نرخ بهره xx نكته: در هر دو روش خالص و ناخالص، اگر قسط اول اجاره در همان ابتداي اجاره پرداخت شود، در اين صورت در اين مقطع زماني، هزينه مالي شناسايي نخواهد شد.              . مقطع زمانی پرداخت هزینههای اجرایی: 3  xxx    هزينههاي اجرايي xxx هزينههاي اجرايي xxx              وجه نقد xxx            وجه نقد ممكن است بخشي از هر قسط پرداختي اجارهكننده مربوط به هزينههاي اجرايي باشد كه در اين صورت اين هزينهها در مقطع زماني دوم به شرح زير شناسايي خواهد شد:   xxx    هزينههاي اجرايي xxx هزينه مالي  xxx   هزينه مالي xxx            بهره تحققنیافته  xxx     تعهدات اجاره سرمايهاي xxx               وجه نقد xxx هزينه اجرايي      xxx تعهدات اجاره سرمايهاي     xxx            وجه نقد

       . مقطع زمانی پایان هر سال مالی:4  xxx    هزينه استهلاک دارايي اجارهاي xxx هزينه استهلاک دارايي اجارهاي xxx              استهلاک انباشته دارايي اجارهاي xxx            استهلاک انباشته دارايي اجارهاي       براي استهلاک دارايي مورد اجاره از همان روشي استفاده ميشود كه براي ساير داراييهاي مشابه شركت استفاده شده است. به عنوان مثال اگر شركت براي تجهیزات خود از روش نزولي استفاده ميكند در اين صورت براي تجهیزات اجارهاي نیز از روش نزولي استفاده خواهدكرد. در تمامي مسائل به منظور سادگي از روش خط مستقیم استفاده خواهد شد.  : به شرح محاسبه ميشود 2و1 استهلاک سالیانه با فرض روش خط مستقیم در معیارهاي

 =استهلاک

دارايي اجاراهاي − ارزش اسقاط عمر مفید باقیمانده دارايي اجارهاي در رابطه فوق در معیار دوم در صورتي كه ارزش اسقاط در دست نباشد، ميتوان بجاي آن از ارزش اختیار خريد استفاده كرد.   به شرح زير محاسبه خواهد شد:5و 4و 3و استهلاک در معیارهاي

 =استهلاک

دارايي اجاراهاي − ارزش اسقاط اقل دوره اجاره و عمر مفید در رابطه فوق اگر ارزش اسقاط مشخص نباشد، ميتوان بجاي آن از ارزش باقیمانده تضمینشده استفاده نمود.         . مقطع زمانی پایان اجاره:5 در هر دو روش خالص و ناخالص و در تمامي معیارها، مانده بهره تحقق نیافته در پايان اجاره، صفر خواهد بود. در معیار اول مانده تعهدات اجاره سرمايهاي در پايان اجاره حتماً صفر بوده و از آن جا كه مالكیت دارايي الزاماً منتقل خواهد شد، لذا خواهیم داشت:   xxx    دارايي xxx دارايي  (به ارزش دفتري تجهیزات اجاره سرمايهاي)  xxx    استهلاک انباشته دارايي اجارهاي xxx استهلاک انباشته دارايي اجارهاي xxx              دارايي اجاره سرمايهاي xxx            دارايي اجاره سرمايهاي       در معیار دوم، مانده تعهدات اجاره سرمايهاي در پايان اجاره حتماً برابر با ارزش اختیار خريد خواهد بود كه در صورت انتقال مالكیت، مبلغ پرداختي اجارهكننده منطقاً برابر با اختیار خريد خواهد بود:   xxx    دارايي xxx دارايي (به ارزش دفتري تجهیزات اجاره سرمايهاي)  xxx    استهلاک انباشته دارايي اجارهاي xxx استهلاک انباشته دارايي اجارهاي  xxx    تعهدات اجاره سرمايهاي xxx تعهدات اجاره سرمايهاي xxx              دارايي اجاره سرمايهاي xxx            دارايي اجاره سرمايهاي xxx              وجه نقد xxx            وجه نقد در معیار دوم در صورت عدم انتقال مالكیت خواهیم داشت:   xxx    تعهدات اجاره سرمايهاي xxx تعهدات اجاره سرمايهاي xx    استهلاک انباشته دارايي اجارهاي xxx استهلاک انباشته دارايي اجارهاي x    xxx    زيان ناشي از عدم استفاده از اختیار خريد xxx زيان ناشي از عدم استفاده از اختیار خريد xxx              دارايي اجاره سرمايهاي xxx            دارايي اجاره سرمايهاي در معیارهاي سوم، چهارم و پنجم، مانده تعهدات اجاره سرمايهاي در پايان اجاره در صورت وجود ارزش باقیمانده تضمینشده برابر با آن بوده و در غیر اين صورت صفر خواهد بود. با فرض اين كه ارزش باقیمانده تضمینشده در اين سه معیار مطرح باشد و نیز با فرض اين كه مبلغ پرداختي اجارهكننده در صورت انتقال مالكیت برابر با اين مبلغ باشد، خواهیم داشت:   xxx    دارايي xxx دارايي (به ارزش دفتري تجهیزات اجاره سرمايهاي)  xxx    استهلاک انباشته دارايي اجارهاي xxx استهلاک انباشته دارايي اجارهاي  xxx    تعهدات اجاره سرمايهاي xxx تعهدات اجاره سرمايهاي xxx              دارايي اجاره سرمايهاي xxx            دارايي اجاره سرمايهاي xxx              وجه نقد xxx            وجه نقد

در اين معیارها در صورت عدم انتقال مالكیت خواهیم داشت:   xxx    تعهدات اجاره سرمايهاي xxx تعهدات اجاره سرمايهاي  xxx    استهلاک انباشته دارايي اجارهاي xxx استهلاک انباشته دارايي اجارهاي xxx              دارايي اجاره سرمايهاي xxx            دارايي اجاره سرمايهاي % از 25 سال با نرخ بهره 3 ريال براي مدت 3200 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سالیانه به مبلغ هر قسط 91/1/1 : شركت آلفا در تاريخ 7مثال  ريال مربوط به هزينههاي اجرايي است. اقساط در پايان هر سال پرداخت خواهد شد و پرداخت 200شركت بتا اجاره نمود. از مبلغ هر قسط،  خواهد بود. مالكیت اين تجهیزات در پايان اجاره به شركت آلفا منتقل خواهد شد. مخارج اولیه در همان ابتدا به 91/12/29اولین قسط در ????? ريال توسط شركت آلفا پرداخت شد. 500مبلغ 25% 6356 سال بوده و ارزش منصفانه آن 4 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 3 = 1.952 ريال است.  مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم به هر دو روش ناخالص و خالص در دفاتر شركت آلفا (اجارهكننده) براي مشخص كردن نوع اجاره و به منظور يادگیري بهتر مطلب، اين قسمت در قالب سؤال و جواب ارائه ميشود. لازم به توضیح مجدد است كه اولین معیاري كه مطابقت داشته باشد، بر همان اساس، اجاره سرمايهاي بوده و معیارهاي بعدي بررسي نميشود.  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است.  1  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره   = اقساط اجاره 3000 × 1/952 = 5856 –   = – = ارزش اختیار خريد –   = – = ارزش باقیمانده تضمینشده   = مخارج اولیه اجاره 500 = 500   جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 6356

روش ناخالص  روش خالص 1/1/91:         6356    تجهیزات اجاره سرمايهاي 6356 تجهیزات اجاره سرمايهاي 5856               تعهدات اجاره سرمايهاي 3144 بهره تحقق نیافته 500              وجه نقد 9000  )3×3000(          تعهدات اجاره سرمايهاي     500            وجه نقد       29/12/91:         1464    هزينه مالي 1464 هزينه مالي  1536   تعهدات اجاره سرمايهاي 1464            بهره تحقق نیافته  200 ) = هزينه مالي  هزينههاي اجرايي 9000 – 3144( × %25 = 1464 3200               وجه نقد 3000 تعهدات اجاره سرمايهاي      200 هزينههاي اجرايي  = هزينه مالي 5856 × %25 = 1464  3200            وجه نقد       1 هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1    هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 589 589   1589              استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 1589            استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي             ) = استهلاک سالیانه 6356 – 0 ( ÷ 4 = 1589

29/12/92:         1080    هزينه مالي 1080 هزينه مالي  1920   تعهدات اجاره سرمايهاي 1080            بهره تحقق نیافته 1080  =25 %× (1680 – 6  200 ) = هزينه مالي  هزينههاي اجرايي 000 3200               وجه نقد 3000 تعهدات اجاره سرمايهاي      200 هزينههاي اجرايي  = هزينه مالي4320 × %25 = 1080  3200            وجه نقد         1589    هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1589 هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1589              استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 1589            استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي       29/12/93:         600    هزينه مالي 600 هزينه مالي  2400   تعهدات اجاره سرمايهاي 600            بهره تحقق نیافته 600  =25 %× (600 – 3  200 ) = هزينه مالي  هزينههاي اجرايي 000 3200               وجه نقد 3000 تعهدات اجاره سرمايهاي      200 هزينههاي اجرايي  = هزينه مالي2400 × %25 = 600  3200            وجه نقد         1589    هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1589 هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1589              استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 1589            استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي         1589    تجهیزات 1589 تجهیزات  4767    استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 4767 )1589×3( استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 6356              تجهیزات اجاره سرمايهاي 6356            تجهیزات اجاره سرمايهاي        تعهدات اجاره سرمايهاي  بهره تحقق نیافته   تعهدات اجاره سرمايهاي    3000 9000 3144 1464   1536 5856     3000   1080   1920      3000   600   2400      0 0 0 0   0 0

: در مثال فوق مخارج اولیه اجاره بخشي از حداقل مبالغ اجاره و بخشي از بهاي دارايي اجارهاي بوده و در طي عمر مفید دارايي مستهلك شد. لذا در 1 نکته اجاره سرمايهاي، مخارج اولیه در دفاتر اجارهكننده در همان ابتدا به عنوان هزينه شناسايي نشده و به عنوان قسمتي از ارزش دارايي شناسايي ميشود. %، ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره با ارزش منصفانه دارايي برابر است، لذا ميتوان گفت كه اين نرخ در واقع نرخ ضمني 25 : در مثال فوق با نرخ بهره 2نکته سود تضمین شده ميباشد. : اگر در ابتداي اجاره سرمايهاي مبالغي به صورت موردي پیشپرداخت شود، در اين صورت اين مبالغ نیز در ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره لحاظ 3نکته شده و از يك طرف به عنوان بخشي از دارايي اجارهاي شناسايي شده و از طرف ديگر به بستانكار وجه نقد ثبت ميشود.

% از 25 سال با نرخ بهره 3 ريال براي مدت 3200 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سالیانه به مبلغ هر قسط 91/1/1 : شركت آلفا در تاريخ 8مثال ريال مربوط به هزينههاي اجرايي است. اقساط در ابتداي هر سال پرداخت خواهد شد و پرداخت 200شركت بتا اجاره نمود. از مبلغ هر قسط،  خواهد بود. مالكیت اين تجهیزات در پايان اجاره به شركت آلفا منتقل خواهد شد. مخارج اولیه در همان ابتدا به مبلغ 91/1/1اولین قسط در ????? ريال توسط شركت آلفا پرداخت شد. 500 25% ريال 8000 سال بوده و ارزش منصفانه آن 4 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 2 = 1.44 است.  مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم به روش ناخالص در دفاتر شركت آلفا (اجارهكننده)    . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است. 1  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره   = اقساط اجاره 3000 × ) 1 + 1/44 ( = 7320 –   = – = ارزش اختیار خريد –   = – = ارزش باقیمانده تضمینشده   = مخارج اولیه اجاره 500 = 500   جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 7820

  7820 : تجهیزات اجاره سرمايهاي (اقل ارزش فعلي و ارزش منصفانه) 91/1/1  1680  بهره تحقق نیافته 9000  )3×3000(            تعهدات اجاره سرمايهاي 500             وجه نقد      200  هزينههاي اجرايي  3000  تعهدات اجاره سرمايهاي 3200             وجه نقد      1080 : هزينه مالي 91/12/29 1080             بهره تحقق نیافته ) = هزينه مالي6000 – 1680( × %25 = 1080   1955  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1955             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي   ) = استهلاک سالیانه 7820 – 0 ( ÷ 4 = 1955       200 : هزينههاي اجرايي 92/1/1  3000  تعهدات اجاره سرمايهاي 3200             وجه نقد      600 : هزينه مالي 92/12/29 600             بهره تحقق نیافته ) = هزينه مالي3000 – 600( × %25 = 600   1955  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1955             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي       200 : هزينههاي اجرايي 93/1/1  3000  تعهدات اجاره سرمايهاي 3200             وجه نقد

  1955 : هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 93/12/29 1955             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي       1955  تجهیزات  5865 )1955×3(  استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 7820             تجهیزات اجاره سرمايهاي

% از 20 سال با نرخ بهره 5 ريال براي مدت 3200 تجهیزاتي را با اجاره بهاي شش ماهه به مبلغ هر قسط 91/7/1 : شركت آلفا در تاريخ 9مثال خواهد بود. 91/12/29شركت بتا اجاره نمود. اقساط در پايان شهريور و اسفندماه هر سال پرداخت خواهد شد و پرداخت اولین قسط در ????? مالكیت اين تجهیزات در پايان اجاره به شركت آلفا منتقل خواهد شد. 10% سال و ارزش 8 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 10 = 6.145  ريال است. 20000 ريال برآورد شد. ارزش منصفانه آن 800اسقاط آن  1392 مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم به روش خالص در دفاتر شركت آلفا (اجارهكننده) تا پايان سال  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است.  1  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 19664 =  (145/6  )× 3  = اقساط اجاره 200 –   = – = ارزش اختیار خريد –   = – = ارزش باقیمانده تضمینشده –   = – = مخارج اولیه اجاره    جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 19664

  19664 : تجهیزات اجاره سرمايهاي 91/7/1 19664             تعهدات اجاره سرمايهاي      1966 : هزينه مالي 91/12/29 1966             بهره تحقق نیافته 1  = هزينه مالي 19664 × %10 = 966      3200  تعهدات اجاره سرمايهاي 3200             وجه نقد      1179  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1179             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي   ) = استهلاک سالیانه 19664 – 800 ( ÷ 8 = 2358   = استهلاک شش ماهه 2358 ÷ 2 = 1179       1770 : هزينه مالي 92/6/31 1770             بهره تحقق نیافته  = هزينه مالي17698 × %10 = 1770       3200  تعهدات اجاره سرمايهاي 3200             وجه نقد

  1530  هزينه مالي 92/12/29 1530             بهره تحقق نیافته  = هزينه مالي15928 × %10 = 1530       3200  تعهدات اجاره سرمايهاي 3200             وجه نقد      2358  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 2358             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي      سال با نرخ ضمني سود 3 ريال براي مدت 3200 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سالیانه به مبلغ هر قسط 91/1/1 : شركت آلفا در تاريخ 10مثال ريال مربوط به هزينههاي اجرايي است. اقساط در پايان هر سال پرداخت 200% از شركت بتا اجاره نمود. از مبلغ هر قسط، 25 تضمین شدهي ريال در پايان اجاره 2000 خواهد بود. شركت آلفا ميتواند تجهیزات مزبور را به مبلغ 91/12/29خواهد شد و پرداخت اولین قسط در ????? ريال توسط شركت آلفا پرداخت شد. 500 خريداري نمايد (اختیار خريد). مخارج اولیه در همان ابتدا به مبلغ 25% و 3 = 1.952 ????25%  ريال است. 7380 سال بوده و ارزش منصفانه آن 5 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 3 = 0.512 مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم به روش ناخالص در دفاتر شركت آلفا (اجارهكننده)  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر 1  . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است.  2  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره   = اقساط اجاره 3000 × 1/952 = 5856  = ارزش اختیار خريد 2000 × 0/512 =102 4 –   = – = ارزش باقیمانده تضمینشده   = مخارج اولیه اجاره 500 = 500   جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 7380

  7380 : تجهیزات اجاره سرمايهاي (اقل ارزش فعلي و ارزش منصفانه) 91/1/1  4120  بهره تحقق نیافته 11000  )3×3000+2000(             تعهدات اجاره سرمايهاي 500             وجه نقد      1720 : هزينه مالي 91/12/29 1720             بهره تحقق نیافته 1 720  =25 %× (412 0 – 11 ) = هزينه مالي 000      200  هزينههاي اجرايي  3000  تعهدات اجاره سرمايهاي 3200             وجه نقد      1076  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1076             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي  1076  =5 ÷  (20  ) = استهلاک سالیانه7380 – 00

29/12/9  1400 : هزينه مالي 2 1400             بهره تحقق نیافته 1 400  =25 %× (240 0 – 8 ) = هزينه مالي 000      200  هزينههاي اجرايي  3000  تعهدات اجاره سرمايهاي 3200             وجه نقد      1076  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1076             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي     29/12/9 1 : هزينه مالي 3 000  1             بهره تحقق نیافته 000  1 000  =25 %× (100 0 – 5 ) = هزينه مالي 000      200  هزينههاي اجرايي  3000  تعهدات اجاره سرمايهاي 3200             وجه نقد      1076  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1076             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي      مانده حساب تعهدات اجاره سرمايهاي برابر با اختیار خريد يعني 93  در پايان  ريال است.2000برابر با مبلغ در صورت انتقال مالكیت به مبلغ اختیار خريد:   4152  تجهیزات 1 ×3(  استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 076) 3228    2000  تعهدات اجاره سرمايهاي 7380             تجهیزات اجاره سرمايهاي 2000             وجه نقد     در صورت عدم انتقال مالكیت:     3228  استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي  2000  تعهدات اجاره سرمايهاي  2152   زيان ناشي از عدم استفاده از اختیار خريد(اختلاف حسابها) 7380             تجهیزات اجاره سرمايهاي

7 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سالیانه به مبلغ هر قسط 91/1/1 : شركت آلفا در تاريخ 11مثال % از 25  سال با نرخ بهره 3  ريال براي مدت 300 3 شركت بتا اجاره نمود. از مبلغ هر قسط،  ريال مربوط به هزينههاي اجرايي است. اقساط در پايان هر سال پرداخت خواهد شد و پرداخت 00 5 خواهد بود. ارزش باقیمانده تضمین شده 91/12/29 اولین قسط در  ريال توسط 500 ريال بوده و مخارج اولیه در همان ابتدا به مبلغ 000 ????? شركت آلفا پرداخت شد. 25% ???? و 3 = 1.952 25% 17000 سال بوده و ارزش منصفانه آن 4 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 3 = 0.512 ريال است. مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم به روش ناخالص در دفاتر شركت آلفا (اجارهكننده)  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر 2 بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است. ←  4 × %75 ≥ 3% عمر مفید تجهیزات است؟ 75. آيا دوره اجاره حداقل 3  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 13664 = 952/1 × 7  = اقساط اجاره 000 –   = – = ارزش اختیار خريد 2560 = 512/0 × 5  = ارزش باقیمانده تضمینشده 000  = مخارج اولیه اجاره 500 = 500   جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 16724

  16724 : تجهیزات اجاره سرمايهاي (اقل ارزش فعلي و ارزش منصفانه) 91/1/1  9776  بهره تحقق نیافته 26  )3×7000+5000(            تعهدات اجاره سرمايهاي 000  500             وجه نقد      4056 : هزينه مالي 91/12/29 4056             بهره تحقق نیافته 4056  =25 %× (977 6 – 26 ) = هزينه مالي 000      300  هزينههاي اجرايي 7  تعهدات اجاره سرمايهاي 000  73             وجه نقد 00       3908  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 3908             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي  3908  =3 ÷  (5  ) = استهلاک سالیانه16724 – 000 ، در معیار سوم به بعد، دوره استهلاک دارايي مورد اجاره، اقل دوره اجاره و عمر مفید دارايي است  سال) رقم كمتر انتخاب ميشود. 4 سال) و عمر مفید (3يعني از بین دوره اجاره (    29/12/9  3320 : هزينه مالي 2 3320             بهره تحقق نیافته 332 0  =25 %× (572 0 – 19 ) = هزينه مالي 000    3  هزينههاي اجرايي 00  7  تعهدات اجاره سرمايهاي 000  73             وجه نقد 00       3908  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 3908             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي

29/12/9  2400 : هزينه مالي 3 2400             بهره تحقق نیافته 24 00  =25 %× (24 00 – 12 ) = هزينه مالي 000    3  هزينههاي اجرايي 00  7  تعهدات اجاره سرمايهاي 000  73             وجه نقد 00        3908  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 3908             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي      مانده حساب تعهدات اجاره سرمايهاي برابر با ارزش باقیمانده 93  در پايان  ريال است.5000 تضمینشده يعني برابر با مبلغ در صورت انتقال مالكیت به مبلغ ارزش باقیمانده تضمینشده:   5000  تجهیزات  11724 )3908×3(  استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 5  تعهدات اجاره سرمايهاي 000   16724             تجهیزات اجاره سرمايهاي 5             وجه نقد 000      در صورت عدم انتقال مالكیت:     11724  استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 5  تعهدات اجاره سرمايهاي 000   16724             تجهیزات اجاره سرمايهاي

 : با توجه به اطلاعات مثال يازده فرض شود كه عمر مفید باقیمانده تجهیزات، پنج سال باشد. مثال را دوباره حل كنید. 12مثال  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر2  خیر←  5 × %75 ≥ 3% عمر مفید تجهیزات است؟ 75. آيا دوره اجاره حداقل 3 بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است. ←17000 × %90 ≥ 16724 % ارزش منصفانه تجهیزات است؟ 90 . آيا ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره حداقل 4 ريال خواهد بود، لذا معیار چهارم به شرح فوق مطابقت داشته و اجاره 16724 مبلغ 11 با توجه به اينكه ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره همانند مثال √ سرمايهاي خواهد بود. در اين مثال ثبتهاي حسابداري دقیقاً مانند مثال قبل خواهد بود. 1 مثال  ريال باشد. 20000 : با توجه به اطلاعات مثال يازده فرض شود كه عمر مفید باقیمانده تجهیزات، پنج سال و ارزش منصفانه آن 3 همچنین فرض شود كه اين تجهیزات داراي ماهیت خاص بوده و تنها براي شركت آلفا قابل استفاده باشد. مثال را دوباره حل كنید.  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر2  خیر←  5 × %75 ≥ 3% عمر مفید تجهیزات است؟ 75. آيا دوره اجاره حداقل 3 خیر ←20000 × %90 ≥ 16724 % ارزش منصفانه تجهیزات است؟ 90. آيا ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره حداقل 4 . آيا تجهیزات ماهیت خاص دارد؟ بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است. 5 ريال خواهد بود، لذا معیار چهارم به شرح فوق مطابقت 16724 مبلغ 11 در اين مثال نیز با توجه به اينكه ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره همانند مثال √ نداشته اما در اين مثال معیار پنجم مطرح بوده و اجاره سرمايهاي خواهد بود. در اين مثال ثبتهاي حسابداري دقیقاً مانند مثال يازده خواهد بود.

حسابداری اجارههای عملیاتی در دفاتر اجارهکننده اگر هیچ يك از معیارهاي پنجگانه اجاره سرمايهاي مطرح نباشد، در اين صورت اجاره عملیاتي خواهد بود. در اجاره عملیاتي دارايي مورد اجاره و تعهدات مرتبط با آن در دفاتر اجارهكننده شناسايي نشده و لذا استهلاک نیز شناسايي نخواهد شد. در اجاره هاي  عملیاتي ، مبالغ  اجاره  بايد بر مبناي  خط  مستقیم  طي  دوره  اجاره  به عنوان  هزينه  دوره  شناسايي  شود مگر اينكه  مبناي  سیستماتیك  ديگري  بیانگر الگوي  زماني  كسب  منافع  اقتصادي  توسط  استفاده كننده  باشد. در اين حالت دو ثبت زير در ارتباط با مخارج اولیه اجاره و اقساط اجاره صورت ميگیرد:   xxx هزينههاي اولیه اجاره xxx             وجه نقد     xxx هزينه اجاره (شامل هزينه اجرايي) xxx             وجه نقد (اجاره پرداختني) در پايان اجاره نیز اگر انتقال مالكیت صورت نگیرد كه در اين صورت ثبتي نخواهیم داشت، اما اگر مالكیت دارايي منتقل شود، در ازاي وجهي كه پرداخت خواهد شد،:   xxx دارايي  xxx             وجه نقد

1 مثال  ريال باشد. مثال 20000 : با توجه به اطلاعات مثال يازده فرض شود كه عمر مفید باقیمانده تجهیزات، پنج سال و ارزش منصفانه آن 4 را دوباره حل كنید.  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر2  خیر←  5 × %75 ≥ 3% عمر مفید تجهیزات است؟ 75 . آيا دوره اجاره حداقل 3 خیر ←20000 × %90 ≥ 16724 % ارزش منصفانه تجهیزات است؟ 90. آيا ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره حداقل 4 . آيا تجهیزات ماهیت خاص دارد؟ خیر و بر اين اساس، اجاره عملیاتي است. 5

  500 : هزينههاي اولیه اجاره 91/1/1 500             وجه نقد      7300 : هزينه اجاره 91/12/29 7300             وجه نقد    29/12/9  7300 : هزينه اجاره 2 7300             وجه نقد    29/12/9  7300 : هزينه اجاره 3 7300             وجه نقد

% از 22 سال با نرخ بهره 5 ريال براي مدت 4200 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سالیانه به مبلغ هر قسط 91/4/1 : شركت آلفا در تاريخ 15مثال ريال مربوط به هزينههاي اجرايي است. اقساط به صورت سالیانه در ابتداي تیرماه هر سال 200شركت بتا اجاره نمود. از مبلغ هر قسط،  ريال بوده و مخارج اولیه در همان ابتدا 3000 خواهد بود. ارزش باقیمانده تضمین شده 92/4/1پرداخت خواهد شد و پرداخت اولین قسط در 4 به مبلغ ?????  ريال برآورد نمود. 1000 ريال توسط شركت آلفا پرداخت شد. شركت آلفا ارزش اسقاط را 00 22% و 5 = 2.864 ????22% 1 سال بوده و ارزش منصفانه آن 6 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 5 = 0.370  ريال است. 5000  به روش ناخالص در دفاتر شركت آلفا (اجارهكننده) 93/4/1 مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم تا تاريخ  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر2 بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است. ←  6 × %75 ≥ 5 %عمر مفید تجهیزات است؟ 75. آيا دوره اجاره حداقل 3  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 11456 = 864/2 × 4  = اقساط اجاره 000 –   = – = ارزش اختیار خريد   = ارزش باقیمانده تضمینشده 3000 × 0/37 = 1110 –   = – = مخارج اولیه اجاره    جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 12566

12 : تجهیزات اجاره سرمايهاي (اقل ارزش فعلي و ارزش منصفانه) 91/4/1 566    10434  بهره تحقق نیافته 23  )5×4000+3000(            تعهدات اجاره سرمايهاي 000       2073 : هزينه مالي 91/12/29 2073             بهره تحقق نیافته 2 764  =2 2 %× (10434 – 2 92/4/1 تا 91/4/1 ساله از 1 ) = هزينه مالي 3000 91/12/29 تا 91/4/1 ماهه از 9  = هزينه مالي 2764 × )9÷12( = 2073  92/4/1 تا 91/12/29 ماهه از 3  = هزينه مالي 2764 × )3÷12( = 691      225 )300 × )9÷12((  هزينههاي اجرايي 225             هزينههاي اجرايي پرداختني      1735  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1735             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي  2313  =5 ÷  (1  ) = استهلاک سالیانه12566 – 000  = استهلاک نه ماهه 2313 × )9 ÷12( = 1735    1/4/9  691 : هزينه مالي 2 691             بهره تحقق نیافته    225  هزينههاي اجرايي پرداختني  75 )300 × )3÷12(( هزينههاي اجرايي 4  تعهدات اجاره سرمايهاي 000  43             وجه نقد 00     29/12/9  1870 : هزينه مالي 2 1870             بهره تحقق نیافته

 2493  =2 2 %× (7670 – 19 93/4/1 تا 92/4/1 ساله از 1 ) = هزينه مالي 000 92/12/29 تا 92/4/1 ماهه از 9  = هزينه مالي 2493 × )9÷12( = 1870  93/4/1 تا 92/12/29 ماهه از 3  = هزينه مالي 2493 × )3÷12( = 623      225  هزينههاي اجرايي 225             هزينههاي اجرايي پرداختني      2313  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 2313             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي       623 : هزينه مالي 93/4/1 623             بهره تحقق نیافته      225  هزينههاي اجرايي پرداختني  75  هزينههاي اجرايي 4  تعهدات اجاره سرمايهاي 000  43             وجه نقد 00

1 مثال  : با توجه به اطلاعات مثال پانزده فرض شود كه عمر مفید باقیمانده تجهیزات، هشت سال باشد. مثال را دوباره حل كنید. 6 . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر2  خیر←  8 × %75 ≥ 5% عمر مفید تجهیزات است؟ 75. آيا دوره اجاره حداقل 3 خیر ←15000 × %90 ≥ 12566 % ارزش منصفانه تجهیزات است؟ 90. آيا ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره حداقل 4 . آيا تجهیزات ماهیت خاص دارد؟ خیر و بر اين اساس، اجاره عملیاتي است. 5      3225 )4300×)9÷12(( : هزينه اجاره 91/12/29 322             اجاره پرداختني 5     1/4/9  3225 : اجاره پرداختني 2  1075 )4300×)3÷12(( هزينه اجاره 4300             وجه نقد    29/12/9  3225 : هزينه اجاره 3 3225             اجاره پرداختني    1/4/9  3225 : اجاره پرداختني 3  1075  هزينه اجاره 4300             وجه نقد

1 مثال 2 سال با نرخ بهره 3 ريال براي مدت 3200 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سالیانه به مبلغ هر قسط 91/1/1 : شركت آلفا در تاريخ 7 % از 0 ريال مربوط به هزينههاي اجرايي است. اقساط در پايان هر سال پرداخت خواهد شد. مالكیت اين 200شركت بتا اجاره نمود. از مبلغ هر قسط،  ريال توسط شركت آلفا پرداخت شد. 482 تجهیزات در پايان اجاره به شركت آلفا منتقل خواهد شد. مخارج اولیه در همان ابتدا به مبلغ ?????20% 6 سال بوده و ارزش منصفانه آن 4 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 3 = 2.106  ريال است. 000  به روش ناخالص در دفاتر شركت آلفا (اجارهكننده) 91 مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم تا پايان    . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است. 1  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره   = اقساط اجاره 3000 × 2/106  = 6318 –   = – = ارزش اختیار خريد –   = – = ارزش باقیمانده تضمینشده   = مخارج اولیه اجاره 482 = 482   جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 6800

در اين قرارداد اجاره ارزش منصفانه تجهیزات كمتر از ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره است. اين حالت به معناي نوعي زيان در مبحث اجاره است، زيرا كه ارزش فعلي مبالغ پرداختشده و پرداختني در آينده، بیشتر از ارزش منصفانه دارايي است. در چنین مواردي دو حالت به شرح زير مطرح خواهد بود:  )6000 حالت اول: اگر در مسأله، منظور از نرخ بهره، نرخ ضمني سود تضمینشده نباشد در اين صورت ميتوان تجهیزات اجارهاي را به ارزش منصفانه ( ريال را در همان ابتداي اجاره بر اساس مفهوم شناخت بلادرنگ زيان، به عنوان زيان دوره اول اجاره شناسايي كرد كه در اين 800 شناسايي كرده و مبلغ صورت خواهیم داشت:

  6000 : تجهیزات اجاره سرمايهاي (اقل ارزش فعلي و ارزش منصفانه) 91/1/1  2682  بهره تحقق نیافته  800  زيان اجاره سرمايهاي 9000  )3×3000(           تعهدات اجاره سرمايهاي 482             وجه نقد      1264 : هزينه مالي 91/12/29 1264             بهره تحقق نیافته 1 264  =2 0 %× (2682 – 9 ) = هزينه مالي 000      200  هزينههاي اجرايي  3000  تعهدات اجاره سرمايهاي 3200             وجه نقد    1  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 500  1             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 500  1 500  =4 ÷  (0 – 600  ) = استهلاک سالیانه 0  29/12/9  916 : هزينه مالي 2 916             بهره تحقق نیافته 916  =2 0 %× (1418 – 6 = ) هزينه مالي 000      200  هزينههاي اجرايي  3000  تعهدات اجاره سرمايهاي 3200             وجه نقد

1  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 500  1             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 500     29/12/9  502 : هزينه مالي 3 502             بهره تحقق نیافته 502  =2 0 %× (502 – 3 ) = هزينه مالي 000      200  هزينههاي اجرايي  3000  تعهدات اجاره سرمايهاي 3200             وجه نقد    1  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 500  1             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 500     حالت دوم: اما اگر در قرارداد اجاره، منظور از نرخ بهره، نرخ ضمني سود تضمینشده باشد در اين صورت بايد با توجه به مفهوم اين نرخ عمل شود. بر اساس اين نرخ بايد ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره برابر با ارزش منصفانه دارايي شود. لذا:

6000 = 3000 × (

1 −

1 (1 + ?)3 ?

) + 482

2 /1 ) به نرخ بهره جديد 1 در رابطه فوق با استفاده از روش آزمايش و خطا (از مباحث مديريت مالي  % به20 % خواهیم رسید. بدين ترتیب نرخ بهره از 9  باعث خواهد شد كه هزينه مالي شناسايي شده در هر يك از ،% افزايش يافته و با استفاده از نرخ بهره جديد مسأله را حل خواهیم كرد. نرخ بهره بیشتر29/1 سالها افزايش يابد و بدين ترتیب شناسايي زيان به تعويق افتاده و در قالب شناسايي هزينه بیشتر در هر يك از سالها خواهد بود:   6000 : تجهیزات اجاره سرمايهاي (اقل ارزش فعلي و ارزش منصفانه) 91/1/1  3482  بهره تحقق نیافته 3 (            تعهدات اجاره سرمايهاي 000×3)  9 000  482             وجه نقد    1 : هزينه مالي 91/12/29 606  1             بهره تحقق نیافته 606  1 606  =2 9 %× (3482 – 9 ) = هزينه مالي 000      200  هزينههاي اجرايي 3  تعهدات اجاره سرمايهاي 000  32             وجه نقد 00           1500  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1500             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي   ) = استهلاک سالیانه6000 – 0( ÷ 4 = 1500     29/12/9  1200 : هزينه مالي 2 1200             بهره تحقق نیافته 1200  =1/29 %× (18 76 – 6 ) = هزينه مالي 000 2  هزينههاي اجرايي 00  3  تعهدات اجاره سرمايهاي 000  33             وجه نقد 00

  1500  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1500             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي     29/12/9  676 : هزينه مالي 3 676             بهره تحقق نیافته 676  =1/29 %× (676 – 3 ) = هزينه مالي 000    2  هزينههاي اجرايي 00  3  تعهدات اجاره سرمايهاي 000  32             وجه نقد 00       1500  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 1500             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي     همچنان كه مشاهده ميشود در حالت دوم نسبت به حالت اول، هزينه مالي در هر يك از سه سال افزايش داشته است، به طوري كه اين افزايش در مجموع   ريال است.800براي سه سال برابر با همان مبلغ

حسابداری اجارههای سرمایهای در دفاتر اجارهدهنده اجاره ممكن است بر اساس هريك از معیارهاي پنجگانه براي اجارهدهنده نیز سرمايهاي باشد. در مبحث اجارهدهنده بعد از اينكه مشخص شد اجاره سرمايهاي است لازم است كه اجاره از نوع فروش از اجاره تأمین مالي مستقیم تفكیك شود. بدين معني كه بايد مشخص شود آيا  اجاره شكل فروش (اجاره از نوع فروش) بوده و درصورت ، تولیدكننده و فروشنده نیز ميباشد يا خیر. كه در صورت جواب مثبت ، اجارهدهنده دارايي مورد اجاره جز محصولات تولیدي اجارهدهنده ميباشد و لذا ، اجاره تأمین مالي مستقیم خواهد بود. در اجاره شكل فروش ،جواب منفي غیر از بحث اجارهي سرمايهاي، موضوع فروش نیز مطرح ميباشد. لذا عوايد و منافع اجارهدهنده هم از محل فروش و هم از محل درآمد اجاره سرمايهاي تأمین خواهد شد. فروش اجاري خودرو و مسكن توسط شركتهاي تولیدكننده يا فروشنده اين محصولات از مصاديق اجاره از نوع فروش است. اجاره دهنده  بايد دارايي  مرتبط  با اجاره  سرمايه اي  را در ترازنامه  به عنوان  يك  رقم  دريافتني  و به مبلغي  معادل  سرمايه گذاري  خالص  در اجاره  منعكس  كند. سرمايه گذاري  خالص  در اجاره عبارت  است  از سرمايه گذاري  ناخالص  در اجاره  پس  از كسر درآمد مالي  كسب  نشده . سرمايه گذاري  ناخالص  در اجاره  عبارت  است  از مجموع  حداقل  مبالغ  اجاره  مربوط  به  اجاره  سرمايه اي  از ديد اجاره دهنده  و هر گونه  ارزش  باقیمانده  تضمین  نشده اي  كه  به  وي  تعلق  مي گیرد.  درآمد مالي  كسب  نشده  : عبارت  است  از تفاوت  بین : الف . مجموع  حداقل  مبالغ  اجاره  مربوط  به  قرارداد اجاره  سرمايه اي  از ديد اجاره دهنده  و هر گونه  ارزش  باقیمانده  تضمین  نشده اي  كه  به  وي  تعلق  مي گیرد، و ب . ارزش  فعلي  مبلغ  ياد شده الف“  در بند با نرخ “   ضمني  سود تضمین شده  اجاره . براي تشخیص اجاره شكل فروش و اجاره تأمین مالي مستقیم از روابط زير استفاده خواهیم كرد:   بهای تمامشده یا مبلغ دفتری دارایی = سرمایهگذاری خالص در مبلغ اجاره (ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره از ديد اجارهدهنده) → اجارهدهنده تولیدکننده و فروشنده نیز نیست   سرمایهگذاری خالص در مبلغ اجاره (ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره از ديد اجارهدهنده) ≠ بهای تمامشده یا مبلغ دفتری دارایی → اجارهدهنده تولیدکننده و فروشنده نیز است   سرمايهگذاري خالص در مبلغ اجاره ˃ بهاي تمامشده يا مبلغ دفتري دارايي →سود   سرمايهگذاري خالص در مبلغ اجاره ˂ بهاي تمامشده يا مبلغ دفتري دارايي →زيان

  اجاره از نوع فروش – حسابداری اجارههای سرمایهای در دفاتر اجارهدهنده   تولیدكننده يا فروشنده در مقاطع زماني زير صورت ميگیرد: – ثبتهاي لازم در هر يك از دو روش خالص و ناخالص در دفاتر اجارهدهنده روش ناخالص  روش خالص        . مقطع زمانی ابتدای اجاره:1  xxx    اجارهي دريافتني xxx اجارهي دريافتني  xxx    بهاي تمام شده كالاي فروش رفته xxx بهاي تمام شده كالاي فروش رفته xxx              موجودي كالا xxx            موجودي كالا xxx              فروش اجاره سرمايهاي xxx            فروش اجاره سرمايهاي     xxx            درآمد مالي كسب نشده

در ثبت فوق:

ارزش اسمي حداقل مبالغ اجاره = اجاره دريافتني   بهاي تمام شده دارايي = بهاي تمام شده كالاي فروش رفته–ارزش فعلي ارزش باقیمانده تضمین نشده بهاي تمام شده دارايي = موجودي كالا   اقل ارزش فعلي و ارزش منصفانه  =فروش اجاره سرمايهاي –ارزش فعلي ارزش باقیمانده تضمین نشده اختلاف حسابها (يا اختلاف ارزش اسمي و ارزش فعلي) = درآمد مالي كسب نشده

 ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره = اجاره دريافتني   بهاي تمام شده دارايي = بهاي تمام شده كالاي فروش رفته–ارزش فعلي ارزش باقیمانده تضمین نشده بهاي تمام شده دارايي = موجودي كالا   اقل ارزش فعلي و ارزش منصفانه  =فروش اجاره سرمايهاي – ارزش فعلي ارزش باقیمانده تضمین نشده

              . مقطع زمانی دریافت اقساط اجاره: 2  xxx    وجه نقد xxx درآمد مالي كسب نشده xxx              اجارهي دريافتني xxx            درآمد مالي (درآمد بهره) xxx                درآمد مالي (درآمد بهره) xxx               مخارج اجرايي پرداختني xxx وجه نقد     xxx            اجارهي دريافتني     xxx            مخارج اجرايي پرداختني       در اين مقطع، ثبت دوم معادل يك قسط اجاره بوده و درآمد مالي در ثبت اول به شرح زير محاسبه ميشود:   مانده اجاره دريافتني) = درآمد مالي –  (مانده درآمد مالي كسبنشده × = نرخ بهره xx در ثبت فوق وجه نقد معادل يك قسط اجاره، درآمد مالي به شرح محاسبهي زير و اجاره دريافتني بر اساس اختلاف حسابها شناسايي   ميشود.   مانده اجاره دريافتني = درآمد مالي × = نرخ بهره xx نكته: در هر دو روش خالص و ناخالص، اگر قسط اول اجاره در همان ابتداي اجاره دريافت شود، در اين صورت در اين مقطع زماني، درآمد مالي شناسايي نخواهد شد.              . مقطع زمانی پرداخت هزینههای اجرایی: 3  xxx    مخارج اجرايي پرداختني xxx مخارج اجرايي پرداختني xxx              وجه نقد xxx            وجه نقد              : . مقطع زمانی پایان سال مالی اول 4  xxx    فروش اجاره سرمايهاي xxx فروش اجاره سرمايهاي xxx              بهاي تمام شده كالاي فروش رفته xxx            بهاي تمام شده كالاي فروش رفته xxx              سود xxx            سود (خلاصه حساب سود و زيان)        . مقطع زمانی پایان اجاره:5 در روش ناخالص مانده درآمد مالي كسبنشده در پايان اجاره، صفر خواهد بود. در صورتي كه ارزش باقیمانده تضمین شده و نشده مطرح باشد، مانده اجاره دريافتني در پايان برابر با آن خواهد بود.

در صورت انتقال مالكیت:         xxx    وجه نقد xxx وجه نقد xxx              اجاره دريافتني xxx            اجاره دريافتني       در صورت عدم انتقال مالكیت:         xxx    موجودي كالا xxx موجودي كالا xxx              اجاره دريافتني xxx            اجاره دريافتني       1 مثال % به 25 سال با نرخ بهره 3 ريال براي مدت 5300 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سالیانه به مبلغ هر قسط 91/1/1 : شركت بتا در تاريخ 8 ريال مربوط به هزينههاي اجرايي است كه پس از دريافت، در ابتداي سال بعد بابت موضوعات 300شركت آلفا اجاره داد. از مبلغ هر قسط،  خواهد بود. ارزش اختیار خريد 91/12/29 مربوطه پرداخت خواهد شد. اقساط در پايان هر سال دريافت خواهد شد و دريافت اولین قسط در ????? ريال توسط شركت بتا پرداخت شد. 500 ريال بوده و مخارج اولیه در همان ابتدا به مبلغ 2000مبلغ 25%  و 3 = 1.952 ????25% ريال است. مبلغ دفتري اين تجهیزات در دفاتر بتا 10784 سال بوده و ارزش منصفانه آن 4 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 3 = 0.512   ريال ميباشد. 9000 مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم به روش خالص در دفاتر شركت بتا (اجارهدهنده)   . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر 1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است. 2  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 9760 = 952/1 × 5  = اقساط اجاره 000  = ارزش اختیار خريد 2000 × 0/512 =1024 –  = – = ارزش باقیمانده تضمینشده –  = –  =ارزش باقیمانده تضمیننشده    جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 10784  سرمايهگذاري خالص در مبلغ اجاره (ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره از ديد اجارهدهنده) ≠ بهاي تمامشده يا مبلغ دفتري دارايي  10784 ≠ 9000 → اجارهدهنده تولیدكننده و فروشنده نیز است     10784 : اجاره دريافتني 91/1/1  9000  بهاي تمام شده كالاي فروش رفته 9              موجودي كالا 000  10784             فروش اجاره سرمايهاي      500  بهاي تمام شده كالاي فروش رفته 500             وجه نقد      5300 : وجه نقد 91/12/29 2696             درآمد مالي 2304             اجاره دريافتني 300             مخارج اجرايي پرداختني   =درآمد مالي 10784 × %25 = 2696       10784  فروش اجاره سرمايهاي 9  )9000+500(           بهاي تمام شده كالاي فروش رفته 500 1             سود 284

  300 : مخارج اجرايي پرداختني 92/1/1 300              وجه نقد    29/12/9  5300 : وجه نقد 2 2120             درآمد مالي 2880             اجاره دريافتني 300             مخارج اجرايي پرداختني   =درآمد مالي 8480 × %25 = 2120     1/1/9  300 : مخارج اجرايي پرداختني 3 3              وجه نقد 00     29/12/9  5300 : وجه نقد 3 1400             درآمد مالي 3600             اجاره دريافتني 300             مخارج اجرايي پرداختني   =درآمد مالي 5600 × %25 = 1400      فرض انتقال مالكیت:   2  وجه نقد 000   2000              اجاره دريافتني      فرض عدم انتقال مالكیت:      2000  موجودي كالا 2000              اجاره دريافتني      300 : مخارج اجرايي پرداختني 94/1/1 300              وجه نقد % به 25 سال با نرخ بهره 3 ريال براي مدت 3000 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سالیانه به مبلغ هر قسط 91/1/1 : شركت بتا در تاريخ 19مثال خواهد بود. ارزش باقیمانده تضمین 91/12/29شركت آلفا اجاره داد. اقساط در پايان هر سال دريافت خواهد شد و دريافت اولین قسط در ????? . ريال است 2000نشده مبلغ 25% ???? و 3 = 1.952 25% سال بوده و ارزش منصفانه آن 4 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 3 = 0.512 6 ريال است. مبلغ دفتري اين تجهیزات در دفاتر بتا 7000   ريال ميباشد. 000 مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم به روش ناخالص در دفاتر شركت بتا (اجارهدهنده)  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر 2 بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است. ←  4 × %75 ≥ 3% عمر مفید تجهیزات است؟ 75. آيا دوره اجاره حداقل 3  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 5856 = 952/1 × 3  = اقساط اجاره 000 –  = – = ارزش اختیار خريد –  = – = ارزش باقیمانده تضمینشده   = ارزش باقیمانده تضمیننشده 2000 × 0/512 = 1024   جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 6880

  سرمايهگذاري خالص در مبلغ اجاره (ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره از ديد اجارهدهنده) ≠ بهاي تمامشده يا مبلغ دفتري دارايي 6 → اجارهدهنده تولیدكننده و فروشنده نیز است 000 ≠ 6880   11000 : اجاره دريافتني 91/1/1  4976 )6000-1024(  بهاي تمام شده كالاي فروش رفته 6              موجودي كالا 000  5856  )6880 – 1024(            فروش اجاره سرمايهاي 4120             درآمد مالي كسبنشده      1720 : درآمد مالي كسبنشده 91/12/29 17             درآمد مالي 20  )  =درآمد مالي 11000 – 4120( × %25 = 1720       3000  وجه نقد 3000             اجاره دريافتني      5856  فروش اجاره سرمايهاي 4976  )9000+500(           بهاي تمام شده كالاي فروش رفته 880             سود    29/12/9  1400 : درآمد مالي كسبنشده 2 1400             درآمد مالي )  =درآمد مالي 8000 – 2400( × %25 = 1400   3000  وجه نقد 30             اجاره دريافتني 00     29/12/9 1 : درآمد مالي كسبنشده 3 000  1             درآمد مالي 000  )  =درآمد مالي 5000 – 1000( × %25 = 1000       3000  وجه نقد 30             اجاره دريافتني 00      فرض انتقال مالكیت:   2  وجه نقد 000   2000              اجاره دريافتني     فرض عدم انتقال مالكیت:      2000  موجودي كالا 2000              اجاره دريافتني

  اجاره تأمین مالی مستقیم – حسابداری اجارههای سرمایهای در دفاتر اجارهدهنده در مواردي كه اجارهدهنده قادر به تأمین مالي از طريق ساير منابع نیست، براي تأمین مالي به شركتهاي لیزينگ يا ساير مؤسسات مالي كه در اين زمینه فعالیت دارند، مراجعه مينمايد. شركت لیزينگ نیز دارايي مورد نیاز اجارهكننده را خريداري نموده و سپس آن را به وي اجاره ميدهد. بنابراين در اين نوع اجاره، ارزش منصفانه دارايي مورد اجاره تقريباً برابر با بهاي تمام شده آن ميباشد و هدف اجارهدهنده صرفاً كسب سود ناشي از تأمین مالي است. قراردادهاي اجاره به شرط تملیك بانكها و شركتهاي لیزينگ عمدتاً از نوع تأمین مالي مستقیم است.  در اين حالت مخارج  مستقیم  اولیه ، از قبیل  مخارج  حقوقي  و حق العمل  به طور معمول  در مراحل  انجام  مذاكره  و انعقاد قرارداد واقع  مي شود. اين  مخارج  مستقیم  اولیه  به منظور كسب  درآمد مالي  تحمل  و در دوره  وقوع  به عنوان  هزينه  شناسايي  مي شود و معادل  آن ، بخشي  از درآمد مالي  كسب  نشده  به  درآمد دوره  منتقل  مي گردد. اين كار باعث محاسبه نرخ بهره جديد شده و سبب كاهش نرخ ضمني بهره گرديده و به تبع آن در طي دوره اجاره، درآمد مالي كمتري شناسايي خواهد شد. زماني كه اجارهدهنده تولیدكننده يا فروشنده نیست، ثبتهاي لازم در هر يك از دو روش خالص و ناخالص در دفاتر اجارهدهنده در مقاطع زماني زير صورت ميگیرد: روش ناخالص  روش خالص        . مقطع زمانی ابتدای اجاره:1  xxx    اجارهي دريافتني xxx اجارهي دريافتني xxx              موجودي كالا xxx            موجودي كالا     xxx            درآمد مالي كسب نشده

در ثبت فوق:

ارزش اسمي حداقل مبالغ اجاره = اجاره دريافتني بهاي تمام شده دارايي = موجودي كالا اختلاف حسابها (يا اختلاف ارزش اسمي و ارزش فعلي) = درآمد مالي كسب نشده

 ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره = اجاره دريافتني

              . مقطع زمانی دریافت اقساط اجاره: 2  xxx    وجه نقد xxx درآمد مالي كسب نشده xxx              اجارهي دريافتني xxx            درآمد مالي (درآمد بهره) xxx                درآمد مالي (درآمد بهره) xxx               مخارج اجرايي پرداختني xxx وجه نقد     xxx            اجارهي دريافتني     xxx            مخارج اجرايي پرداختني       در اين مقطع، ثبت دوم معادل يك قسط اجاره بوده و درآمد مالي در ثبت اول به شرح زير محاسبه ميشود:   مانده اجاره دريافتني) = درآمد مالي –  (مانده درآمد مالي كسبنشده × = نرخ بهره xx در ثبت فوق وجه نقد معادل يك قسط اجاره، درآمد مالي به شرح محاسبهي زير و اجاره دريافتني بر اساس اختلاف حسابها شناسايي   ميشود.   مانده اجاره دريافتني = درآمد مالي× = نرخ بهره xx نكته: در هر دو روش خالص و ناخالص، اگر قسط اول اجاره در همان ابتداي اجاره دريافت شود، در اين صورت در اين مقطع زماني، درآمد مالي شناسايي نخواهد شد.              . مقطع زمانی پرداخت هزینههای اجرایی: 3  xxx    مخارج اجرايي پرداختني xxx مخارج اجرايي پرداختني xx              وجه نقد xxx            وجه نقد x         . مقطع زمانی پایان اجاره:4 در روش ناخالص مانده درآمد مالي كسبنشده در پايان اجاره، صفر خواهد بود. در صورتي كه ارزش باقیمانده تضمین شده و نشده مطرح باشد، مانده اجاره دريافتني در پايان برابر با آن خواهد بود.

در صورت انتقال مالكیت:         xxx    وجه نقد xxx وجه نقد xxx              اجاره دريافتني xxx            اجاره دريافتني در صورت عدم انتقال مالكیت:         xxx    موجودي كالا xxx موجودي كالا xxx              اجاره دريافتني xxx            اجاره دريافتني

1 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سالیانه به مبلغ هر قسط 91/1/1 : شركت بتا در تاريخ 20مثال 2 سال با نرخ بهره 3 ريال براي مدت 000 % به 4 خواهد بود. ارزش باقیمانده تضمینشده 91/12/29شركت آلفا اجاره داد. اقساط در پايان هر سال دريافت خواهد شد و دريافت اولین قسط در 8 مبلغ ????? ريال است. 00 28% ????  و 3 = 1.868 28% 2250 سال بوده و ارزش منصفانه آن 5 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 3 = 0.477    ريال ميباشد. مالكیت اين تجهیزات در پايان اجاره به شركت آلفا منتقل خواهد شد. 2250ريال است. مبلغ دفتري اين تجهیزات در دفاتر بتا مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم به روش ناخالص در دفاتر شركت بتا (اجارهدهنده)  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است. 1  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 1868 = 868/1 × 1  = اقساط اجاره 000 –  = – = ارزش اختیار خريد   = ارزش باقیمانده تضمینشده 800 × 0/477 =  382 –  = – = ارزش باقیمانده تضمیننشده    جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 2250  سرمايهگذاري خالص در مبلغ اجاره (ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره از ديد اجارهدهنده) ≠ بهاي تمامشده يا مبلغ دفتري دارايي  2250 = 2250 → اجارهدهنده تولیدكننده و فروشنده نیز نیست 38 )3×1000+800( : اجاره دريافتني 91/1/1 00   2250              موجودي كالا 1550             درآمد مالي كسبنشده      630 : درآمد مالي كسبنشده 91/12/29 630             درآمد مالي 63 0  =2 8 %× (155 0 – 38 )  =درآمد مالي 00    1  وجه نقد 000  1             اجاره دريافتني 000     29/12/9  526 : درآمد مالي كسبنشده 2 526             درآمد مالي 526  =2 8 %× (92 0 – 28 )  =درآمد مالي 00 1  وجه نقد 000  10             اجاره دريافتني 00     29/12/9  394 : درآمد مالي كسبنشده 3 394             درآمد مالي 394  =2 8 %× (394 – 18 )  =درآمد مالي 00

    1  وجه نقد 000  10             اجاره دريافتني 00      فرض انتقال مالكیت:   8  وجه نقد 00  8              اجاره دريافتني 00      فرض عدم انتقال مالكیت:    8  موجودي كالا 00  8              اجاره دريافتني 00

 ريال توسط شركت بتا پرداخت شده باشد. 400 فرض شود مخارج اولیه اجاره به مبلغ 20 : با در دست داشتن تمامي اطلاعات مثال 21مثال مثال را دوباره حل كنید.  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است. 1  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 1868 = 868/1 × 1  = اقساط اجاره 000 –  = – = ارزش اختیار خريد   = ارزش باقیمانده تضمینشده 800 × 0/477 =  382 –  = – = ارزش باقیمانده تضمیننشده    جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 2250  سرمايهگذاري خالص در مبلغ اجاره (ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره از ديد اجارهدهنده) ≠ بهاي تمامشده يا مبلغ دفتري دارايي  2250 = 2250 → اجارهدهنده تولیدكننده و فروشنده نیز نیست   3800 )3×1000+800( : اجاره دريافتني 91/1/1 2250              موجودي كالا 1550             درآمد مالي كسبنشده      400  هزينههاي اولیه اجاره 400            وجه نقد      400  درآمد مالي كسبنشده 400            درآمد مالي حسابداري ايران باعث شناسايي هزينه از يك طرف و شناسايي 21 استاندارد 30انجام دو ثبت فوق طبق بند درآمد به همان میزان از سوي ديگر شده و لذا روي سود و زيان تأثیري ندارد. همچنین درآمد مالي كسبنشده   ريال بدهكار و كاهش مييابد كه با در نظر گرفتن اين كاهش، نرخ بهره ضمني، مجدداً محاسبه ميشود: 400

3800− (1550 − 400) = 1000× (

1 −

1 (1 + ?)3 ?

)+ 800× (

1 (1+ ?)3

)

% خواهد بود كه اين كاهش نرخ بهره باعث 18/24 در رابطه فوق، با روش آزمايش و خطا نرخ بهره ضمني جديد شناسايي درآمد مالي كمتر در طول سه سال اجاره در ادامه مثال خواهد شد. (درآمد مالي را طي سه سال در اين مثال با درآمد مالي در مثال قبل مقايسه كنید)

  483 : درآمد مالي كسبنشده 91/12/29 483             درآمد مالي 483  =24/18 %× (1 )  =درآمد مالي 3800 – 150

      1000  وجه نقد 1000             اجاره دريافتني    29/12/9  389 : درآمد مالي كسبنشده 2 389             درآمد مالي )  =درآمد مالي 2800 – 667( × %18/24 = 389   1000  وجه نقد 1000             اجاره دريافتني    29/12/9  278 : درآمد مالي كسبنشده 3 278             درآمد مالي )  =درآمد مالي 1800 – 278( × %18/24 = 278        1000  وجه نقد 1000             اجاره دريافتني     فرض انتقال مالكیت:   8  وجه نقد 00   800              اجاره دريافتني     فرض عدم انتقال مالكیت:      800  موجودي كالا 800              اجاره دريافتني

 % به شركت الوند اجاره داده است. شركت سههند  10 ساله و با نرخ بهره 4 تجهیزاتي را طي يك دوره 84/5/1 : شركت سهند در تاريخ 22مثال  ريال اسهت. در شهرايط   5000 تولید كننده و فروشنده ماشین آلات مزبور نیست. مبلغ دفتري دارايي مزبور در اين تاريخ در دفاتر شركت سهند     است.85/5/1 ريال در نظر گرفته شده است. سررسید اولین قسط 800قرارداد اختیار خريد مطلوبي به مبلغ ?????10% ????  و  4 = 3.170 10% 4 = 0.683 مطلوبست: محاسبه هر قسط اجاره  ريال 5000 با توجه به رابطه زير در مورد اجاره تأمین مالي مستقیم، نتیجه ميشود كه مبلغ ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره برابر با مبلغ دفتري يعني عدد است و بدين ترتیب ميتوان مبلغ هر قسط اجاره را محاسبه كرد. بهاي تمامشده يا مبلغ دفتري دارايي = سرمايهگذاري خالص در مبلغ اجاره (ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره از ديد اجارهدهنده)  5000 = 5000 → اجارهدهنده تولیدكننده و فروشنده نیز نیست   ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره   = اقساط اجاره A × 3/17 = 4454 →  A =1405  = ارزش اختیار خريد 800 × 0/683 =  546 –  = – = ارزش باقیمانده تضمینشده –  = – = ارزش باقیمانده تضمیننشده    جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 5000

9 /7/1 : شركت البرز در تاريخ 23مثال  سال به شركت زاگرس اجاره داد. اقسهاط اجهاره در ابتهداي    5 تجهیزاتي را با اقساط سالیانه براي مدت 1 9 /7/1هر سال مالي دريافت شده و دريافت اولین قسط در تاريخ  سهال، نهرخ ضهمني بههره     8 صورت ميگیرد. عمر مفید باقیمانهده ت جهیهزات  1 ريهال، سهود فهروش اجهاره سهرمايه     اي 3000 ريال، ارزش باقیمانده تضهمین شهده  16000 %، بهاي تمامشده تجهیزات در دفاتر شركت البرز 25 ????? ريال آن مربوط به هزينههاي اجرايي ميباشد. 300 ريال بوده و از هر قسط سالیانه مبلغ 2463 25% ????  و  4 = 2.362 25% 5 = 0.328 مطلوبست: محاسبه هر قسط سالیانه اجاره شامل هزينههاي اجرايي  ريال است و 5000 با توجه به رابطه زير در مورد اجاره از نوع فروش، نتیجه ميشود كه مبلغ ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره برابر با مبلغ دفتري يعني عدد بدين ترتیب ميتوان مبلغ هر قسط اجاره را محاسبه كرد.   سرمايهگذاري خالص در مبلغ اجاره (ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره از ديد اجارهدهنده) ≠ بهاي تمامشده يا مبلغ دفتري دارايي سود = بهاي تمامشده – ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره   ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره – 16000 = 2463   =ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 18463  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره  ) = اقساط اجاره A -300( × )2/362+1( = 17479 →  A =5500 –  = – = ارزش اختیار خريد   = ارزش باقیمانده تضمینشده 3000 × 0/328 =  984 –  = – = ارزش باقیمانده تضمیننشده    جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 18463

فسخ قرارداد اجارههای سرمایهای پیششرط تمامي معیارهاي اجاره سرمايهاي، وجود يك قرارداد اجارهي غیر قابل فسخ در ابتداي اجاره ميباشد. اما در طول مدت اجاره ممكن است به دلايل مختلفي مانند ناتواني اجارهكننده در پرداخت مبالغ اجاره، قرارداد فسخ شود. در اين گونه موارد، اجارهكننده مبلغ دفتري دارايي مورد اجاره و بدهي مرتبط با آن را از حسابها حذف نموده و هر گونه تفاوت را بر حسب مورد به عنوان سود و زيان ناشي از فسخ قرارداد اجاره شناسايي ميكند.  از سوي ديگر اجار هدهنده دارايي برگشتي را به اقل ارزش منصفانه فعلي و بهاي تمام شده اولیه دارايي (به عنوان موجودي كالا يا دارايي ثابت) بدهكاركرده و حسابهاي مرتبط ديگر مانند درآمد مالي كسبنشده و اجاره دريافتني را حذف ميكند و مابهالتفاوت را به عنوان سود و زيان ناشي از فسخ قرارداد اجاره شناسايي ميكند. ممكن است فسخ قرارداد در تاريخي مابین تاريخهاي دريافت و پرداخت بهره صورت گیرد، در اين صورت مبلغ اضافي براي اين موضوع يا تحت عنوان جريمه فسخ قرارداد توسط اجارهكننده به اجارهدهنده پرداخت خواهد شد كه بايد در محاسبه سود و زيان ناشي از فسخ قرارداد اجاره لحاظ شود.

 سال با نرخ بهره ضمني 3 ريال براي مدت 3000 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سالیانه به مبلغ هر قسط 91/4/1 : شركت بتا در تاريخ 24مثال 9 /4/1 % به شركت آلفا اجاره داد. اقساط در ابتداي تیر هر سال دريافت خواهد شد و دريافت اولین قسط در 25 سود تضمینشده خواهد بود. 2 ????? ريال است. 2000 ارزش باقیمانده تضمین شده مبلغ 25% ???? و 3 = 1.952 25% سال بوده 4 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 3 = 0.512 688 و ارزش منصفانه آن   ريال ميباشد. 6000 ريال است. مبلغ دفتري اين تجهیزات در دفاتر بتا 0 1 فسخ شد و شركت آلفا در اين تاريخ در مجموع مبلغ 92/7/1 قرارداد اجاره در تاريخ ماهه و جريمه فسخ به شركت بتا 3 ريال بابت بهره 900  ريال است.5000 پرداخت كرد. ارزش منصفانه تجهیزات در اين تاريخ مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم به روش ناخالص در دفاتر شركتهاي آلفا و بتا  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر2 بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است. ←  4 × %75 ≥ 3% عمر مفید تجهیزات است؟ 75. آيا دوره اجاره حداقل 3

  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 5856 = 952/1 × 3  = اقساط اجاره 000 –   = – = ارزش اختیار خريد   = ارزش باقیمانده تضمینشده 2000 × 0/512 = 1024 –   = – = ارزش باقیمانده تضمیننشده    جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 6880

  سرمايهگذاري خالص در مبلغ اجاره (ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره از ديد اجارهدهنده) ≠ بهاي تمامشده يا مبلغ دفتري دارايي  6880 ≠ 6000 → اجارهدهنده تولیدكننده و فروشنده نیز است

دفاتر آلفا  دفاتر بتا 1/4/91:         11000    اجاره دريافتني 6880 تجهیزات اجارهاي  6000    بهاي تمام شده كالاي فروش رفته 4120 بهره تحقق نیافته 6               موجودي كالا 11000            تعهدات اجاره سرمايهاي 000  6880                فروش اجاره سرمايهاي 4120                درآمد مالي كسبنشده       29/12/91:         1290    درآمد مالي كسبنشده 1290 هزينه مالي 1290              درآمد مالي 1290             بهره تحقق نیافته 92/4/1 تا 91/4/1 ساله از 1) = درآمد مالي 11000 – 4120( × %25 = 1720    9 /12/29 تا 91/4/1 = درآمد مالي نه ماهه از 1720 × )9÷12( = 1290 1 9 /1/1 = درآمد مالي سه ماهه از 1720 × )3÷12( = 430 92/4/1 تا 2         6880    فروش اجاره سرمايهاي 1170 هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 6000              بهاي تمام شده كالاي فروش رفته 1170            استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي      880                  سود 1560  =3 ÷  (2000 – 668      ) = استهلاک سالیانه 0  = استهلاک نه ماهه 1560 × )9÷12( = 1170  = استهلاک شش ماهه 1560 × )6÷12( = 780           1/4/92:         430    درآمد مالي كسبنشده 430 هزينه مالي 430              درآمد مالي 430             بهره تحقق نیافته         3000    وجه نقد 3000 تعهدات اجاره سرمايهاي 3000              اجاره دريافتني 3000            وجه نقد       1/7/92:         1900    وجه نقد 350 هزينه مالي  5000    تجهیزات (اقل ارزش منصفانه در اين تاريخ و بهاي تمام شده) 780 هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي  2400    درآمد مالي كسبنشده(مانده در اين تاريخ) 1170 استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي(مانده در اين تاريخ) 350               درآمد مالي 8000 تعهدات اجاره سرمايهاي (مانده در اين تاريخ) 8000               اجاره دريافتني(مانده در اين تاريخ) 880 زيان فسخ قرارداد اجاره (اختلاف حسابها) 950              سود فسخ قرارداد اجاره (اختلاف حسابها) 2400             بهره تحقق نیافته (مانده در اين تاريخ)     6880            تجهیزات اجارهاي (مانده در اين تاريخ)     1900            وجه نقد    1 400  =25 %× (240 0 – 8 9 /4/1 ساله از 1) = درآمد مالي 000 9 /4/1 تا 2 3 9 /4/1 = درآمد مالي سه ماهه از 1400 × )3÷12( = 350 9 /7/1 تا 2 2

حسابداری اجارههای عملیاتی در دفاتر اجارهدهنده اگر هیچ يك از معیارهاي پنجگانه اجاره سرمايهاي مطرح نباشد، در اين صورت اجاره براي اجارهدهنده عملیاتي خواهد بود. در اجاره عملیاتي دارايي مورد اجاره از دفاتر اجارهدهنده حذف نشده، بلكه اجارهدهنده دارايي مورد اجاره را بر اساس ماهیت تحت سرفصل داراييهاي ثابت مشهود يا نامشهود در ترازنامه خود منعكس مينمايد و در صورت استهلاک پذير بودن دارايي، استهلاک نیز همانند رويه معمول براي داراييهاي مشابه شناسايي خواهد شد.  مخارجي  از قبیل  استهلاک  كه  براي  كسب  درآمد اجاره  تحمل  مي شود به عنوان  هزينه  شناسايي  مي گردد. درآمد اجاره  (به استثناي  مبالغ  دريافتي  بابت  خدماتي  مانند بیمه  و نگهداري تحت عنوان مخارج اجرايي ) معمولاً به  روش  خط  مستقیم  در طول  دوره  اجاره  شناسايي  مي شود، مگر اينكه  مبناي  منظم  ديگري  معرف  بهتري  از الگوي  زماني  كسب  منافع  دارايي  مورد اجاره  باشد. مخارج  مستقیم  اولیه اي  كه  مشخصاً در ارتباط  با كسب  درآمد از محل  اجاره  عملیاتي  واقع  مي شود، در طول  دوره  اجاره  متناسب  با درآمد اجاره  به  سود و زيان  منظور مي شود (میتوان مخارج مستقیم اولیه را به عنوان نوعي پیشپرداخت شناسايي نموده و در طي مدت اجاره به هزينه تبديل نمود) يا در دوره  وقوع  به عنوان  هزينه  دوره  شناسايي  مي گردد.  در اجاره عملیاتي ثبتهاي زير را در ارتباط با مخارج اولیه اجاره، اقساط اجاره و استهلاک خواهیم داشت:   xxx هزينههاي اولیه اجاره xxx             وجه نقد     xxx وجه نقد (اجاره دريافتني) xxx             درآمد اجاره  xxx             مخارج اجرايي پرداختني     xxx هزينه استهلاک دارايي xxx              استهلاک انباشته دارايي و زماني كه مخارج اجرايي بابت موضوعات مربوطه پرداخت شود:   xxx  مخارج اجرايي پرداختني xxx             وجه نقد در پايان اجاره نیز اگر انتقال مالكیت صورت نگیرد كه در اين صورت ثبتي نخواهیم داشت، اما اگر مالكیت دارايي منتقل شود، در ازاي وجهي كه دريافت خواهد شد،:   xxx  وجه نقد  xxx استهلاک انباشته دارايي  xxx هزينه استهلاک (براي بخشي از سال كه دارايي متعلق به شركت بوده است) xxx             دارايي در ثبت فوق مابهالتفاوت مبلغ واگذاري دارايي و ارزش دفتري آن به عنوان سود و زيان شناسايي خواهد شد. 2 مثال % به 26 سال با نرخ بهره 3 ريال براي مدت 2000 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سالیانه به مبلغ هر قسط 91/1/1 : شركت بتا در تاريخ 5 خواهد بود. ارزش باقیمانده تضمینشده 91/12/29شركت آلفا اجاره داد. اقساط در پايان هر سال دريافت خواهد شد و دريافت اولین قسط در ????? ريال است. 1000مبلغ 26% ???? و 3 = 1.923 26% 6 سال بوده و ارزش منصفانه آن 5 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 3 = 0.500 200 400 ريال است. مبلغ دفتري اين تجهیزات در دفاتر بتا     ريال پرداخت شد.460 ريال ميباشد. مخارج اولیه اجاره در همان ابتدا به مبلغ 0 مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم در دفاتر شركت بتا (اجارهدهنده)

 . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر2  خیر←  5 × %75 ≥ 3% عمر مفید تجهیزات است؟ 75. آيا دوره اجاره حداقل 3 خیر ←6200 × %90 ≥ 4346  % ارزش منصفانه تجهیزات است؟90. آيا ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره حداقل 4 . آيا تجهیزات ماهیت خاص دارد؟ خیر و بر اين اساس، اجاره عملیاتي است. 5  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره  3846 = 923/1 × 2  = اقساط اجاره 000 –  = – = ارزش اختیار خريد   = ارزش باقیمانده تضمینشده 1000 × 0/5 =  500 –  = – = ارزش باقیمانده تضمیننشده    جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 4346          460 : هزينههاي اولیه اجاره 91/1/1 460              وجه نقد      2000 : وجه نقد 91/12/29 2000             درآمد اجاره     8 )4000 ÷ 5( هزينه استهلاک 00  8             استهلاک انباشته 00     29/12/9  2000 : وجه نقد 2 2000             درآمد اجاره     800  هزينه استهلاک  800             استهلاک انباشته     29/12/9  2000 : وجه نقد 3 2000             درآمد اجاره       800  هزينه استهلاک  800             استهلاک انباشته

اقساط نامساوی اجارههای عملیاتی طبق استانداردهاي حسابداري، در اجارههاي عملیاتي، مبالغ اجاره (به استثناي مخارج اجرايي و خدماتي نظیر بیمه و نگهداري) بايد بر مبناي خط مستقیم در طي دوره اجاره توسط اجارهكننده و اجارهدهنده به عنوان هزينه و درآمد شناسايي شود. در برخي موارد ممكن است قرارداد اجاره به نحوي تنظیم شده باشد كه مبالغ اجاره در دورههاي مختلف با هم برابر نباشد. به عنوان مثال، ممكن است بر اساس قرارداد اجاره، اجارهكننده علاوه بر پرداختهاي دورهاي، هنگام عقد قرارداد، مبلغي را به عنوان پیشپرداخت به اجارهدهنده پرداخت نمايد. در اين گونه موارد بايد چنین مبلغي توسط اجارهكننده و اجارهدهنده به ترتیب به عنوان پیشپرداخت و پیشدريافت اجاره ثبت شده و بر مبناي خط مستقیم طي مدت اجاره مستهلك گرديده و به ترتیب به عنوان هزينه و درآمد شناسايي شود. 2 مثال % به 26 سال با نرخ بهره 3 ريال براي مدت 2000 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سالیانه به مبلغ هر قسط 91/1/1 : شركت بتا در تاريخ 6 ????? خواهد بود. 91/12/29شركت آلفا اجاره داد. اقساط در پايان هر سال دريافت خواهد شد و دريافت اولین قسط در 26% و  3 = 1.923 10 سال بوده و ارزش منصفانه آن 5 عمر مفید باقیمانده تجهیزات 45 ريال است. شركت بتا در همان ابتداي اجاره مبلغ 000 ريال از شركت 00 آلفا پیشدريافت نمود.   مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم در دفاتر شركت بتا (اجارهدهنده)  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر2  خیر←  5 × %75 ≥ 3% عمر مفید تجهیزات است؟ 75. آيا دوره اجاره حداقل 3 83 % ارزش منصفانه تجهیزات است؟ 90. آيا ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره حداقل 4 46 ≥ 90 %× 10 خیر ← 000 . آيا تجهیزات ماهیت خاص دارد؟ خیر و بر اين اساس، اجاره عملیاتي است. 5  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره   45 00 = 45  = پیشدريافت 00 3846 = 923/1 × 2  = اقساط اجاره 000 –  = – = ارزش اختیار خريد –  = – = ارزش باقیمانده تضمینشده –  = – = ارزش باقیمانده تضمیننشده    جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 8346      4500  : وجه نقد 91/1/1 4500             پیشدريافت اجاره      2000 : وجه نقد 91/12/29  1500 )4500÷3(  پیشدريافت اجاره 3500             درآمد اجاره     29/12/9  2000 : وجه نقد 2  1500  پیشدريافت اجاره 3500             درآمد اجاره   29/12/9 20 : وجه نقد 3 00    1500  پیشدريافت اجاره 3500             درآمد اجاره

  ريال به عنوان پیشپرداخت شناسايي شده و تبديل به هزينه اجاره ميشود. 4500در دفاتر آلفا مبلغ

انگیزههای تشویقی در اجارههای عملیاتی گاهي اوقات ممكن است اجارهدهنده به منظور تشويق اجارهكننده براي انعقاد قرارداد جديد و يا تمديد قرارداد قبلي از انگیزههاي تشويقي استفاده كند. نمونههايي از اين انگیزههاي تشويقي ميتواند بازپرداخت يا تقبل برخي از هزينههاي اجارهكننده مانند هزينههاي جابجايي و بهسازي دارايي مورد اجاره و يا دريافت نكردن اجاره در ماههاي اول قرارداد باشد. در مورد تمامي انگیزههاي تشويقي، اجارهكننده و اجارهدهنده بايد مجموع منافع ايجادشده يا هزينههاي انجامشده را به ترتیب به عنوان كاهش هزينه و كاهش درآمد اجاره در طول دوره قرارداد در نظر بگیرند و آن را بر مبناي خط مستقیم شناسايي نمايند. 2 مثال  سال از شركت بتا اجاره كرد. 5 ريال براي مدت 2/000 تجهیزاتي را با اجاره بهاي سه ماهه به مبلغ 91/4/1 :  شركت آلفا در تاريخ 7 ماهه اول را از وي دريافت 6 اقساط اجاره به صورت فصلي در پايان هر فصل پرداخت خواهد شد. شركت بتا به منظور تشويق شركت آلفا، اجاره  ريال و ارزش منصفانه 5/000 % ، ارزش باقیمانده تضمین شده 24 سال، نرخ بهره 10نكرد و آن را به شركت آلفا بخشید. عمر مفید باقیمانده 2 /000تجهیزات ?????  ريال است. 5 6% ????    و 18 = 10.828 6% ????  و  20 = 0.312 6% 2 = 0.890 9 مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام ثبتهاي لازم در دفاتر شركتهاي آلفا و بتا تا پايان خرداد سال 2   . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر2  خیر←  10 × %75 ≥ 5% عمر مفید تجهیزات است؟ 75. آيا دوره اجاره حداقل 3 25 × %90 ≥ 20834 % ارزش منصفانه تجهیزات است؟ 90 . آيا ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره حداقل 4 خیر ← 000 . آيا تجهیزات ماهیت خاص دارد؟ خیر و بر اين اساس، اجاره عملیاتي است. 5  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره   = اقساط اجاره 2000 × 10/828 × 0/890  = 19274 –  = – = ارزش اختیار خريد   = ارزش باقیمانده تضمینشده 5000 × 0/312 =  1560   جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 20834

از آنجا كه مخارج اولیه اجاره و ارزش باقیمانده تضمیننشده در اين مثال مطرح نبود، لذا براي هر دو طرف اجاره، ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره به صورت % خواهد بود. چون دو فصل اول 6% است كه بدين ترتیب نرخ بهره سه ماهه 24 مشابه همانند فوق محاسبه ميشود. لازم به ذكر است كه نرخ بهره سالیانه  دوره بعد از محاسبه از طريق رابطهي اقساط مساوي، در 18) بوده و ارزش فعلي اين 5 × 4 – 2( دوره 18 ، بخشیده شده است لذا تعداد دورههاي سه ماهه ???? به دست خواهد آمد كه لازم است براي محاسبه ارزش فعلي در ابتداي اجاره در 91/9/30تاريخ 6%  ضرب شود. 2 دفاتر آلفا:     1800 )2000 × 18÷ 20( : هزينه اجاره 91/6/31 1800             اجاره پرداختني      1800  : هزينه اجاره 91/9/30 1800             اجاره پرداختني    29/12/9  200 : اجاره پرداختني 1 1  هزينه اجاره 800   2000             وجه نقد  31/3/9  200 : اجاره پرداختني 2  1800  هزينه اجاره 2000             وجه نقد

دفاتر بتا:     1800 : اجاره دريافتني 91/6/31 1800             درآمد اجاره      1800 : اجاره دريافتني 91/9/30 1800             درآمد اجاره    29/12/9  2000 : وجه نقد 1 200             اجاره دريافتني 1800             درآمد اجاره  31/3/9  2000 : وجه نقد 2 200             اجاره دريافتني 1800             درآمد اجاره

حسابداری معاملات فروش و اجاره مجدد معاملات  فروش  و اجاره  مجدد متضمن  فروش  دارايي  و اجاره  آن  توسط  همان  فروشنده  است  .فروش و اجاره مجدد يكي از روشهاي تامین مالي  ميباشد. در اين روش فروشنده- اجارهكننده از يك طرف دارايي خود را به فروش رسانده و وجه نقد مورد نیاز خود را تأمین كرده و از طرف ديگر به خاطر نیاز به دارايي، بلافاصله آن را اجاره ميكند. مبالغ  اجاره  و قیمت  فروش  دارايي  معمولاً به  هم  وابستگي  دارند زيرا هر دو به طور يكجا مورد مذاكره  قرار مي گیرند. نحوه  حسابداري  معاملات  فروش  و اجاره  مجدد به  نوع  اجاره  بستگي  دارد.  چنانچه  معامله  فروش  و اجاره  مجدد از نوع  اجاره  سرمايه اي  باشد مازاد عوايد فروش  نسبت  به مبلغ  دفتري  دارايي (سود فروش دارايي)  نبايد بي درنگ  به عنوان  درآمد در صورتهاي  مالي  فروشنده  (اجاره كننده ) منعكس  شود. اين  مازاد بايد در طول  دوره  اجاره  به عنوان  درآمد شناسايي  شود. اما زيان با توجه به 4 مفهوم شناخت بلادرنگ شناسايي ميشود. (بند   حسابداري)21 استاندارد 6 چنانچه  معامله  فروش  و اجاره  مجدد از نوع  اجاره  عملیاتي  باشد و مشخص  گردد كه  معامله  برمبناي  ارزش  منصفانه  انجام  شده  است ، سود يا زيان  بايد بي درنگ  شناسايي  شود. در صورتي  كه  قیمت  فروش  كمتر از ارزش  منصفانه  دارايي  باشد، زيان  بايد بي درنگ  شناسايي  شود، مگر اينكه  زيان  حاصل ، با مبالغ  اجاره اي  كمتر از نرخ  بازار، در آينده  جبران  شود. در اين  حالت ، زيان  يادشده  بايد متناسب  با مبالغ  اجاره  طي  دوره اي  كه  انتظار مي رود از دارايي  مورد نظر استفاده  شود، مستهلك  گردد. چنانچه  قیمت  فروش  بیش  از ارزش  منصفانه  باشد، مبلغ  مازاد بايد طي  دوره اي  كه  انتظار مي رود از دارايي  مورد اجاره  استفاده  شود، مستهلك  حسابداري)21 استاندارد 48  گردد .(بند در اجاره هاي  عملیاتي ، چنانچه  ارزش  منصفانه  دارايي  در زمان  فروش  و اجاره  مجدد كمتر از مبلغ  دفتري  دارايي  باشد بايد بي درنگ  زياني  معادل  تفاوت  مبلغ  دفتري  و ارزش  منصفانه  شناسايي  حسابداري)21 استاندارد 50  شود .(بند چنانچه  اجاره  مجدد، از نوع  اجاره  سرمايه اي  باشد، معامله  اجاره  مجدد وسیله اي  است  كه  اجاره دهنده  با وثیقه  گرفتن  دارايي ، منابع  مالي  مورد نیاز اجاره كننده  را تأمین  مي كند. به همین  دلیل  تلقي  مازاد حاصل  از فروش  نسبت  به مبلغ  دفتري  دارايي  به عنوان  درآمد، مناسب  نیست  بلكه  در طول  دوره  اجاره  به عنوان  درآمد شناسايي  مي شناسايي شده و در طول دوره  »سود تحقق نیافته« شود. به همین خاطر مازاد عوايد حاصل از فروش در حسابي تحت عنوان    اجارهكننده صورت ميگیرد: – اجاره به درآمد (سود تحقق يافته) تبديل ميشود. در تاريخ فروش دارايي و اجاره مجدد آن دو ثبت زير در دفاتر فروشنده

  xxx وجه نقد  xxx استهلاک انباشته دارايي  xxx هزينه استهلاک xxx            دارايي xxx            سود تحقق نیافته        xxx دارايي اجارهاي   xxx بهره تحقق نیافته xxx            تعهدات اجاره سرمايهاي سود تحقق « در ثبتهاي فوق هزينه استهلاک براي بخشي از سال خواهد بود كه دارايي تا زمان فروش در اختیار شركت بوده است. حساب  در ترازنامه همانند استهلاک انباشته از دارايي اجارهاي كسر ميشود. »نیافته سود تحقق نیافته در طول مدت اجاره به يكي از دو روش زير تبديل به سود (درآمد متفرقه) خواهد شد: روش اول:     xxx سود تحقق نیافته xxx            هزينه استهلاک دارايي اجارهاي   روش دوم:     xxx سود تحقق نیافته xxx            درآمد متفرقه (سود تحقق يافته)

2 مثال  ريال 7784 ريال را به مبلغ 14000  ريال و استهلاک انباشتهي 20000  تجهیزاتي به بهاي تمامشدهي 81/1/1 : شركت آلفا در تاريخ 8 ريال اجاره نمود . اقساط اجاره در پايان هر سال 3300  ساله با اجاره بهاي سالیانهي 3به شركت بتا فروخت و بلافاصله آن را براي دوره  ريال و 7784 %، ارزش منصفانه 18 ريال، نرخ بهره 1000 سال، ارزش باقیمانده تضمین شده 5 پرداخت شده و عمر مفید باقیمانده تجهیزات   ريال توسط آلفا در پايان هر سال پرداخت خواهد شد.300بیمه سالیانه به مبلغ ?????18% ????  و  3 = 2.174 18% 3 = 0.609   91 مطلوبست: انجام ثبتهاي لازم در دفاتر آلفا به روش ناخالص تا پايان سال  . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر2  خیر←  5 × %75 ≥ 3% عمر مفید تجهیزات است؟ 75. آيا دوره اجاره حداقل 3 بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است ←7784 × %90 ≥ 7784 % ارزش منصفانه تجهیزات است؟ 90. آيا ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره حداقل 4  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره  7175 = 174/2 × 33  = اقساط اجاره 00 –  = – = ارزش اختیار خريد –  = – = ارزش باقیمانده تضمینشده    =مخارج اولیه اجاره 1000 × 0/609 =  609   جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 7784

  7784  : وجه نقد 91/1/1  14000  استهلاک انباشته تجهیزات 20000             تجهیزات 1784             سود تحقق نیافته     حسابداري، مازاد عوايد فروش 21 استاندارد 46 در صورت سرمايهاي بودن اجاره مجدد، بر اساس بند   نسبت  به مبلغ  دفتري  دارايي  نبايد بي درنگ  به عنوان  درآمد در صورتهاي  مالي  فروشنده  (اجاره كننده ) منعكس  شود. اين  مازاد بايد در طول  دوره  اجاره  به عنوان  درآمد شناسايي  شود. ارزش  )7784 –6000 ريال (1784) است، لذا مبلغ 20000 – 14000 ريال (6000دفتري تجهیزات مبلغ   سال اجاره تبديل به درآمد خواهد شد. 3 به عنوان سود تحقق نیافته شناسايي شده و در طول مدت  7784  تجهیزات اجارهاي  3116  بهره تحقق نیافته 10900              تعهدات اجاره سرمايهاي      1401 : هزينه مالي 91/12/29 1401              بهره تحقق نیافته 1401  =18 %× (3116 – 109 ) = هزينه مالي 00      3300  تعهدات اجاره سرمايهاي 3             وجه نقد 300     300  هزينه بیمه 300             وجه نقد      2261  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 2261             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 2261  =3 ÷  (1  ) = استهلاک سالیانه7784 – 000      595  سود تحقق نیافته 595  )1784 ÷3(            درآمد متفرقه

2 مثال 2 : در مثال 9  ريال باشد. مثال را دوباره حل كنید.8100، فرض شود مبلغ فروش 8  ريال خواهد شد، اجاره بر اساس همان معیار چهارم، سرمايهاي خواهد بود. 7784با توجه به اينكه ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره همان مبلغ   8100  : وجه نقد 91/1/1  14000  استهلاک انباشته تجهیزات 20000             تجهیزات 2100             سود تحقق نیافته     حسابداري، مازاد عوايد فروش 21 استاندارد 46 در صورت سرمايهاي بودن اجاره مجدد، بر اساس بند   نسبت  به مبلغ  دفتري  دارايي  نبايد بي درنگ  به عنوان  درآمد در صورتهاي  مالي  فروشنده  (اجاره كننده ) منعكس  شود. اين  مازاد بايد در طول  دوره  اجاره  به عنوان  درآمد شناسايي  شود. ارزش  )8100 –6000 ريال (2100 ) است، لذا مبلغ20000 – 14000 ريال (6000دفتري تجهیزات مبلغ   سال اجاره تبديل به درآمد خواهد شد.3به عنوان سود تحقق نیافته شناسايي شده و در طول مدت       7784  تجهیزات اجارهاي  3116  بهره تحقق نیافته 10900              تعهدات اجاره سرمايهاي      1401 : هزينه مالي 91/12/29 1401             بهره تحقق نیافته 1401  =18 %× (3116 – 109 ) = هزينه مالي 00      3300  تعهدات اجاره سرمايهاي  3300             وجه نقد    300  هزينه بیمه 300             وجه نقد      2261  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 2261             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 2261  =3 ÷  (10  ) = استهلاک سالیانه7784 – 00      700  سود تحقق نیافته 700  )2100 ÷3(           درآمد متفرقه

2 : در مثال 30مثال 55 ، فرض شود مبلغ فروش تجهیزات 8  ريال باشد. مثال را دوباره حل كنید. 00  ريال خواهد شد، اجاره بر اساس همان معیار چهارم، سرمايهاي خواهد بود. 7784 با توجه به اينكه ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره همان مبلغ   5500  : وجه نقد 91/1/1  14000  استهلاک انباشته تجهیزات  500  زيان حاصل از فروش تجهیزات 20000             تجهیزات    در صورت سرمايهاي بودن اجاره مجدد، اگر ارزش دفتري دارايي بیشتر از مبلغ فروش باشد، نتیجه  ايران در اين خصوص رهنمودي ارائه نشده است. 21زيان خواهد بود كه در استاندارد حسابداري  ريال است، لذا 6000 منطقاً چنین زياني بايد بيدرنگ شناسايي شود. ارزش دفتري تجهیزات مبلغ  ) به عنوان زيان  شناسايي خواهد شد. 5500 –6000 ريال (500مبلغ       7784  تجهیزات اجارهاي  3116  بهره تحقق نیافته 10900              تعهدات اجاره سرمايهاي      1401 : هزينه مالي 91/12/29 1401             بهره تحقق نیافته 1401  =18 %× (3116 – 109 ) = هزينه مالي 00      3300  تعهدات اجاره سرمايهاي  3300             وجه نقد    300  هزينه بیمه 300             وجه نقد      2261  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 2261             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 2261  =3 ÷  (10  ) = استهلاک سالیانه7784 – 00

3 مثال   ريال باشد. مثال را دوباره حل كنید. 9000 ريال و مبلغ فروش آن 9000 ، فرض شود ارزش منصفانه تجهیزات 28 : در مثال 1 . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ خیر2  خیر←  5 × %75 ≥ 3% عمر مفید تجهیزات است؟ 75. آيا دوره اجاره حداقل 3 خیر ←9000 × %90 ≥ 7784 % ارزش منصفانه تجهیزات است؟ 90. آيا ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره حداقل 4 . آيا تجهیزات ماهیت خاص دارد؟ خیر و بر اين اساس، اجاره عملیاتي است. 5   ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره  7175 = 174/2 × 33  = اقساط اجاره 00 –  = – = ارزش اختیار خريد –  = – = ارزش باقیمانده تضمینشده    =مخارج اولیه اجاره 1000 × 0/609 =  609   جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 7784

  9000  : وجه نقد 91/1/1  14000  استهلاک انباشته تجهیزات 20000             تجهیزات 3             سود حاصل از فروش تجهیزات 000      ايران، اگر مشخص 21 استاندارد حسابداري 48 در صورت عملیاتي بودن اجاره مجدد، بر اساس بند   گردد كه  معامله  برمبناي  ارزش  منصفانه  انجام  شده  است ، سود يا زيان  بايد بي درنگ  شناسايي  شود. 90 –6000ريال (30000 ريال است، لذا مبلغ 6000ارزش دفتري تجهیزات مبلغ ) به عنوان سود 00 شناسايي خواهد شد.       3300 : هزينه اجاره 91/12/29 3              وجه نقد 300       300  هزينه بیمه 300             وجه نقد

3 مثال 2 : در مثال 2  ريال باشد. مثال را دوباره حل كنید. 10200 ريال و مبلغ فروش آن 9000 ، فرض شود ارزش منصفانه تجهیزات 8  ريال خواهد شد، اجاره عملیاتي است. 7784با توجه به اينكه ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره همان مبلغ

  10200  : وجه نقد 91/1/1  14000  استهلاک انباشته تجهیزات 20000             تجهیزات 1  )10200-9000(            سود تحقق نیافته 200  3000  )9000-6000(            سود حاصل از فروش تجهیزات    ) و ارزش 20000-14000=6000در صورت عملیاتي بودن اجاره مجدد، اختلاف ارزش دفتري ( ريال شناسايي شود. مبلغ فروش 3000 ) بايد به عنوان سود دوره فروش به مبلغ 9000منصفانه ( بايد به عنوان 21 استاندارد شماره 48) طبق بند 10200-9000=1200مازاد بر ارزش منصفانه ( سود تحقق نیافته شناسايي شده و در طي مدت اجاره تبديل به درآمد شود كه اين درآمد از طريق كاهش هزينه اجاره در ثبت زير شناسايي شده است.       2900 : هزينه اجاره 91/12/29 1 ÷3( سود تحقق نیافته 200) 400  3             وجه نقد 300       300  هزينه بیمه 300             وجه نقد

3 مثال 2 : در مثال 3  ريال باشد. مثال را دوباره حل كنید. 5000 ريال و مبلغ فروش آن 9000 ، فرض شود ارزش منصفانه تجهیزات 8  ريال خواهد شد، اجاره عملیاتي است. 7784با توجه به اينكه ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره همان مبلغ

  5000  : وجه نقد 91/1/1  14000  استهلاک انباشته تجهیزات  1000  زيان فروش تجهیزات 20000             تجهیزات    ) و ارزش 20000-14000=6000در صورت عملیاتي بودن اجاره مجدد، اختلاف ارزش دفتري ( ريال شناسايي شود. مبلغ فروش 3000 ) بايد به عنوان سود دوره فروش به مبلغ 9000منصفانه ( 50 -9000= -4000 كمتر از ارزش منصفانه ( بايد بلادرنگ به 21 استاندارد شماره 48) طبق بند 00 ريال و از طرف 3000 عنوان زيان دوره انعكاس يابد. لذا در اين مثال از يك طرف سودي به مبلغ  1000 ريال شناسايي شود كه نتیجه خالص اين دو موضوع به مبلغ 4000ديگر زياني بايد به مبلغ ريال زيان ثبت شده است.     33 : هزينه اجاره 91/12/29 00  3             وجه نقد 300       300  هزينه بیمه 300             وجه نقد

3 مثال 2 : در مثال 4  ريال باشد. مثال را دوباره حل كنید. 8100 ريال و مبلغ فروش آن 9000 ، فرض شود ارزش منصفانه تجهیزات 8  ريال خواهد شد، اجاره عملیاتي است.7784با توجه به اينكه ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره همان مبلغ

  8100  : وجه نقد 91/1/1  14000  استهلاک انباشته تجهیزات 20000             تجهیزات 2100             سود حاصل از فروش تجهیزات    ) و ارزش 20000-14000=6000 در صورت عملیاتي بودن اجاره مجدد، اختلاف ارزش دفتري ( ريال شناسايي شود. مبلغ فروش 3000 ) بايد به عنوان سود دوره فروش به مبلغ 9000منصفانه ( 81 -9000= -900 كمتر از ارزش منصفانه ( بايد بلادرنگ به 21 استاندارد شماره 48) طبق بند 00 ريال و از طرف 3000 عنوان زيان دوره انعكاس يابد. لذا در اين مثال از يك طرف سودي به مبلغ  ريال 2100ريال شناسايي شود كه نتیجه خالص اين دو موضوع به مبلغ 900ديگر زياني بايد به مبلغ سود ثبت شده است.       3300 : هزينه اجاره 91/12/29 3             وجه نقد 300       300  هزينه بیمه 300             وجه نقد

3 مثال 2 : در مثال 5 ريال بوده و اين تفاوت از طريق كاهش 8100 ريال و مبلغ فروش آن 9000 ، فرض شود ارزش منصفانه تجهیزات 8  ريال جبران شود. مثال را دوباره حل كنید.2800 ريال به 3300 اجارهبهاي سالیانه از   ريال خواهد شد، اجاره عملیاتي است.7784 با توجه به اينكه ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره همان مبلغ

  8100  : وجه نقد 91/1/1  14000  استهلاک انباشته تجهیزات  900  زيان تحقق نیافته 20000             تجهیزات 3000             سود حاصل از فروش تجهیزات    ) و ارزش 20000-14000=6000 در صورت عملیاتي بودن اجاره مجدد، اختلاف ارزش دفتري ( ريال شناسايي شود. مبلغ فروش 3000 ) بايد به عنوان سود دوره فروش به مبلغ 9000منصفانه ( 81 -9000= -900 كمتر از ارزش منصفانه ( بايد بلادرنگ به 21 استاندارد شماره 48) طبق بند 00 مگر اينكه ، عنوان زيان دوره انعكاس يابد  زيان  حاصل ، با مبالغ  اجاره اي  كمتر از نرخ  بازار، در آينده  جبران  شود. در اين  حالت ، زيان  يادشده  بايد متناسب  با مبالغ  اجاره  طي  دوره اي  كه  انتظار مي رود از دارايي  مورد نظر استفاده  شود، مستهلك 5  گردد. در اين مثال مبالغ اجارهبها سالیانه به میزان 00  ريال زيان به عنوان 900 ريال طي سه سال كاهش خواهد يافت لذا مبلغ 1500ريال و در مجموع ريال) تبديل به هزينه 300زيان تحقق نیافته شناسايي شده شده و طي سه سال آينده (سالیانه  .ريال در ثبت زير شده است3100ريال به 2800خواهد شد كه اين كار باعث افزايش هزينه اجاره از       3100 : هزينه اجاره 91/12/29 2800             وجه نقد  300  )900÷3(            زيان تحقق نیافته      300  هزينه بیمه 300             وجه نقد

3 مثال 2 : در مثال 6 ريال بوده و بخشي از اين تفاوت از طريق 8100 ريال و مبلغ فروش آن 9000 ، فرض شود ارزش منصفانه تجهیزات 8  ريال جبران شود. مثال را دوباره حل كنید.3100 ريال به 3300 كاهش اجارهبهاي سالیانه از   ريال خواهد شد، اجاره عملیاتي است.7784با توجه به اينكه ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره همان مبلغ

  8100  : وجه نقد 91/1/1  14000  استهلاک انباشته تجهیزات  600  زيان تحقق نیافته 20000             تجهیزات 2700             سود حاصل از فروش تجهیزات    ) و ارزش 20000-14000=6000در صورت عملیاتي بودن اجاره مجدد، اختلاف ارزش دفتري ( ريال شناسايي شود. مبلغ فروش 3000 ) بايد به عنوان سود دوره فروش به مبلغ 9000منصفانه ( 81 -9000= -900 كمتر از ارزش منصفانه ( بايد بلادرنگ به 21 استاندارد شماره 48) طبق بند 00 عنوان زيان دوره انعكاس يابد، مگر اينكه  زيان  حاصل ، با مبالغ  اجاره اي  كمتر از نرخ  بازار، در آينده  جبران  شود. در اين  حالت ، زيان  يادشده  بايد متناسب  با مبالغ  اجاره  طي  دوره اي  كه  انتظار مي رود از دارايي  مورد نظر استفاده  شود، مستهلك 2  گردد. در اين مثال مبالغ اجارهبها سالیانه به میزان 00 6 ريال و در مجموع  ريال 600 ، ريال زيان900 ريال طي سه سال كاهش خواهد يافت لذا از مبلغ 00 ريال آن بلادرنگ به عنوان زيان شناسايي شده و زيان تحقق 300 آن به عنوان زيان تحقق نیافته و 2 نیافته طي سه سال آينده (سالیانه ريال) تبديل به هزينه خواهد شد كه اين كار باعث افزايش 00 3 ريال به 2800هزينه اجاره از ريال در ثبت زير شده است. همچنین در اين مثال از يك طرف 000 ريال شناسايي شود كه نتیجه 300 ريال و از طرف ديگر زياني بايد به مبلغ 3000سودي به مبلغ   ريال سود ثبت شده است.2700خالص اين دو موضوع به مبلغ     3 : هزينه اجاره 91/12/29 000   2800             وجه نقد 6 ÷3(           زيان تحقق نیافته 00)  2 00       300  هزينه بیمه 3             وجه نقد 00

3 مثال 2 : در مثال 7 90 ، فرض شود ارزش منصفانه تجهیزات 8 90  مبلغ فروش تجهیزات نیز ، ريال 00 ريال و استهلاک انباشته تجهیزات 00  ريال باشد. مثال را دوباره حل كنید. 10000نیز   ريال خواهد شد، اجاره عملیاتي است. 7784با توجه به اينكه ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره همان مبلغ

90  : وجه نقد 91/1/1 00  1  استهلاک انباشته تجهیزات 0000  10  زيان 00   20000             تجهیزات در صورت عملیاتي بودن اجاره مجدد، چنانچه  ارزش  منصفانه  دارايي  در زمان  فروش  و اجاره  مجدد كمتر از مبلغ  دفتري  دارايي بايد بيدرنگ زياني 21 استاندارد شماره 50  باشد بايد طبق بند   معادل  تفاوت  مبلغ  دفتري  و ارزش  منصفانه  شناسايي 10  شود، از اين رو زياني به مبلغ  ريال 00 (10 000-90  ) شناسايي ميشود. 00    33 : هزينه اجاره 91/12/29 00  33             وجه نقد 00       300  هزينه بیمه 300             وجه نقد

3 مثال 2 : در مثال 8 1 ريال، مبلغ فروش تجهیزات نیز 9000 ، فرض شود ارزش منصفانه تجهیزات 8 ريال و استهلاک انباشته تجهیزات 2000  ريال باشد. مثال را دوباره حل كنید.10000نیز   ريال خواهد شد، اجاره عملیاتي است. 7784با توجه به اينكه ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره همان مبلغ

1  : وجه نقد 91/1/1 2000    10000  استهلاک انباشته تجهیزات  1000  زيان  20000             تجهیزات 3000             سود تحقق نیافته    در صورت عملیاتي بودن اجاره مجدد، چنانچه  ارزش  منصفانه  دارايي  در زمان  فروش  و اجاره  مجدد كمتر از مبلغ  دفتري  دارايي بايد بيدرنگ زياني 21 استاندارد شماره 50  باشد بايد طبق بند   معادل  تفاوت  مبلغ  دفتري  و ارزش  منصفانه  شناسايي ريال 1000  شود، از اين رو زياني به مبلغ 30 ) شناسايي ميشود. مبلغ فروش مازاد بر ارزش منصفانه ( 9000-10000( 00=90 00-120 00 ) بايد به عنوان سود تحقق نیافته شناسايي شده و در طي مدت 21 استاندارد شماره 48طبق بند اجاره تبديل به درآمد شود كه اين درآمد از طريق كاهش هزينه اجاره در ثبت زير شناسايي شده است.     2 : هزينه اجاره 91/12/29 300  10 )3000÷3(  سود تحقق نیافته 00  33             وجه نقد 00       300  هزينه بیمه 300             وجه نقد

3 مثال 9 /7/1 : شركت آلفا در تاريخ 9 سال با اجاره 10 ريال به شركت بتا فروخت و بلافاصله آن را براي مدت 20000 ساختماني را به مبلغ 1 9 /12/29 ريال اجاره كرد. بهاي تمام شده و استهلاک انباشته اين ساختمان در دفاتر شركت آلفا در تاريخ 4000بهاي سالیانه  به ترتیب 0 ماهه در پايان شهريور و اسفند هر سال پرداخت شده و عمر مفید باقیمانده ساختمان 6 ريال بود. اقساط اجاره به صورت 51000 ريال 60000 ريال توسط آلفا در پايان شهريور هر سال پرداخت خواهد شد. ارزش 200 سال است. مخارج تعمیر و نگهداري و بیمه سالیانه به مبلغ 14  ريال ميباشد. 2000% است. استهلاک سالیانه اين ساختمان 28 ريال و 3000اختیار خريد مطلوب و نرخ بهره به ترتیب  ????? 14% ????  و  20 = 6.623 14% 20 = 0.073 9 /12/29 مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام تمامي ثبتهاي لازم در دفاتر شركت آلفا تا   به روش ناخالص 1 . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ خیر1 . آيا اختیار خريد وجود دارد؟ بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است 2 ماه 6 ريال است كه براي 2000 ريال خواهد بود. همچنین استهلاک سالیانه مبلغ 2000 ماه مبلغ هر قسط 6 ريال است كه براي 4000 مبلغ قسط سالیانه   ريال به دست خواهد آمد.1000 مبلغ 91/7/1 تا 90/12/29از تاريخ

  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره  13246 = 623/6 × 20  = اقساط اجاره 00  = ارزش اختیار خريد 3000 × 0/073 =  219 –  = – = ارزش باقیمانده تضمینشده –  = –  =مخارج اولیه اجاره    جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 13465

  20000  : وجه نقد 91/7/1 51  استهلاک انباشته تجهیزات 000    1000 )2000÷2( هزينه استهلاک تجهیزات 6             تجهیزات 0000  12000             سود تحقق نیافته     حسابداري، مازاد عوايد فروش 21 استاندارد 46 در صورت سرمايهاي بودن اجاره مجدد، بر اساس بند   نسبت  به مبلغ  دفتري  دارايي  نبايد بي درنگ  به عنوان  درآمد در صورتهاي  مالي  فروشنده  (اجاره كننده ) منعكس  شود. اين  مازاد بايد در طول  دوره  اجاره  به عنوان  درآمد شناسايي  شود. ارزش 8 ماهه مبلغ 6 دفتري تجهیزات با احتساب استهلاک 52 ريال ( 000 000 – 6 ) است، لذا مبلغ 0000 8 ريال (12000 سال 10) به عنوان سود تحقق نیافته شناسايي شده و در طول مدت 20000 – 000  تبديل به درآمد خواهد شد.،اجاره      13465  تجهیزات اجارهاي  29535  بهره تحقق نیافته 430  )20×2000+3000(             تعهدات اجاره سرمايهاي 00       1885 : هزينه مالي 91/12/29 1885             بهره تحقق نیافته 1885  =1 4 %× (13465 – 430 ) = هزينه مالي 00    20  تعهدات اجاره سرمايهاي 00  20             وجه نقد 00   1  هزينه اجرايي 00   100             مخارج اجرايي پرداختني      374  هزينه استهلاک تجهیزات اجارهاي 374             استهلاک انباشته تجهیزات اجارهاي 748  =14 ÷  (30  ) = استهلاک سالیانه13465 – 00  ماهه6 = استهلاک 748 ÷ 2 = 374       600  سود تحقق نیافته 600  ))12000 ÷10( ÷2(           درآمد متفرقه

حسابداری اجاره املاک اجاره املاک معمولاً به چهار طبقه تقسیم ميشود: الف. اجاره زمین ب. اجاره زمین و ساختمان ج. اجاره زمین، ساختمان و تجهیزات د. اجاره بخشي از ساختمان اجاره زمین اجارهکننده: در صورتي كه طبق قرارداد، مالكیت دارايي انتقال يابد و يا اختیار خريد وجود داشته باشد، بايد اجاره به عنوان اجاره سرمايهاي محسوب شود و دارايي و تعهدات مربوط به اجاره معادل ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره ثبت گردد. در صورتي كه مالكیت منتقل نشود و يا اختیار خريد در قرارداد اجاره پیشبیني نشده باشد، اجاره بايد به عنوان اجاره عملیاتي طبقهبندي گردد. بديهي است برخي شرايط اجارههاي % عمر اقتصادي، در اين قبیل قراردادها معنيدار نخواهد بود، زيرا زمین 75 سرمايهاي در اجاره زمین كاربرد ندارد. براي مثال شرط حداقل داراي عمر نامعین است. در صورتي كه زمین در پايان مدت قرارداد به اجارهدهنده برگشت داده شود، ممكن است ارزش بیشتري از زمان شروع قرارداد اجاره داشته باشد كه در اين صورت شرط چهارم نیز كاربردي ندارد. در نهايت از آنجا كه اجارهكننده ممكن است زمین را براي استفادههاي مختلف اجاره كرده باشد و در آن تغییرات ايجاد كند، پس شرط پنجم نیز در اكثر موارد وجود ندارد. اجارهدهنده: اگر طبق قرارداد اجاره، براي اجارهدهنده سود و زياني ايجاد گردد و مالكیت انتقال يابد و يا اختیار خريد وجود داشته باشد، قرارداد اجاره بايد به عنوان اجاره از نوع فروش طبقهبندي شود. در صورتي كه سود و زياني ايجاد نشود و دو شرط اول اجارههاي سرمايهاي وجود داشته باشد، به عنوان اجاره تأمین مالي مستقیم طبقهبندي خواهد شد. اجاره زمینهای وقفی: در اين قراردادها، مالكیت زمین به اجارهكننده منتقل نميشود و اختیار خريد نیز وجود ندارد، در اين صورت، اجاره به عنوان اجاره عملیاتي تلقي شده و هر گونه پرداخت اولیه در رابطه با آنها به عنوان پیشپرداخت اجاره محسوب و در طول دوره اجاره بر مبناي پیشپرداخت  « الگوي كسب منافع مورد انتظار مستهلك ميشود. پیشپرداخت ياد شده در سرفصل داراييهاي ثابت مشهود تحت عنوان  منعكس ميشود. » زمینهاي استیجاري زمین و ساختمان اجارهکننده: در صورتي كه زمین و ساختمان به طور يكجا اجاره شود و در قرارداد انتقال مالكیت يا اختیار خريد پیشبیني شده باشد، اجاره سرمايهاي خواهد بود. از آنجا كه اجارهكننده بايد زمین و ساختمان را به طور جداگانه ثبت كند. ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره بايد متناسب با ارزش منصفانه زمین و ساختمان بین آنها تخصیص يابد. دوره استهلاک ساختمان نیز عمر مفید آن (نه مدت قرارداد اجاره) خواهد بود. در صورتي كه طبق قرارداد مالكیت منتقل نشود يا اختیار خريد وجود نداشته باشد و ارزش منصفانه زمین نسبت به مجموع ارزش منصفانه % كل ارزش منصفانه زمین و ساختمان باشد)، قرارداد اجاره به 25 زمین و ساختمان اهمیت نداشته باشد (عموماً ارزش منصفانه زمین كمتر از عنوان اجاره ساختمان محسوب ميشود و در صورت احراز شرايط، اجاره سرمايهاي تلقي خواهد شد. در صورتي كه ارزش منصفانه زمین % كل ارزش منصفانه زمین و ساختمان باشد)، زمین و ساختمان بايد تفكیك شود. در 25 بااهمیت باشد (عموماً ارزش منصفانه زمین حداقل اين حالت اجاره زمین عملیاتي تلقي خواهد شد و اجاره ساختمان با توجه به شرايط ميتواند سرمايهاي يا عملیاتي باشد. بنابراين ارزش فعلي % عمر 75 حداقل مبالغ اجاره بین زمین و ساختمان به نسبت ارزش منصفانه تقسیم ميشود. طبق استاندارد در مورد ساختمان بايد آزمون % ارزش منصفانه يا شرط سوم، چهارم يا پنجم انجام شود و در صورت داشتن يكي از اين شرايط به عنوان اجاره سرمايهاي تلقي 90مفید و خواهد شد. اگر هیچ يك از اين شرايط وجود نداشته باشد، اجاره ساختمان نیز به عنوان اجاره عملیاتي محسوب خواهد شد. در هر حال اجاره زمین عملیاتي محسوب ميشود. در اين گونه موارد، سهم زمین از اجارهبهاي پرداختي، از تقسیم ارزش منصفانه زمین بر فاكتور ارزش فعلي به دست ميآيد و مابقي اجارهبهاي پرداختي مربوط به اجاره ساختمان خواهد بود.

اجارهدهنده: حسابداري اجارهدهنده به انتقال مالكیت يا وجود اختیار خريد بستگي دارد. اگر مالكیت منتقل گردد و براي اجارهدهنده سود و زيان ايجاد شود، طبق استاندارد، اجارهدهنده بايد قرارداد اجاره را از نوع فروش تلقي كند. در اين شرايط، زمین و ساختمان به عنوان يك دارايي يگانه، در اجاره از نوع فروش ثبت ميشود. در صورتي كه قرارداد شامل انتقال مالكیت يا اختیار خريد باشد و سود و زياني براي اجارهدهنده ايجاد نگردد، قرارداد اجاره بايد به عنوان اجاره تأمین مالي مستقیم شناسايي شود. اگر قرارداد اجاره شامل اختیار خريد باشد و سود يا زيان براي اجارهدهنده ايجاد كند، اجاره بايد به عنوان اجاره عملیاتي تلقي گردد. در صورتي كه قرارداد شرط اول يا دوم را نداشته باشد و حائز يكي از شرايط سوم، چهارم يا پنجم باشد. زمین و ساختمان به عنوان يك دارايي يگانه تلقي شده و قرارداد از نوع اجاره عملیاتي محسوب ميشود. در نهايت اگر قرارداد ساختمان يكي از شرايط سوم، چهارم يا پنجم را داشته باشد، قرارداد ساختمان به عنوان اجاره تأمین مالي مستقیم و زمین مورد اجاره از نوع اجاره عملیاتي خواهد بود. 2 سال با اجارهبهاي سالیانه به مبلغ 8 براي مدت 91/1/1 : شركت آلفا زمین و ساختماني را در تاريخ 40مثال  ريال از شركت بتا اجاره 300 1 كرد. اقساط اجاره در پايان هر سال پرداخت خواهد شد. عمر مفید باقیمانده ساختمان %، ارزش منصفانه زمین و 20  نرخ بهره ، سال 0 16 ساختمان به ترتیب 8 ريال و 00   ريال بوده و مالكیت آنها در پايان اجاره به شركت آلفا منتقل ميشود. 400 ?????20% 8 = 3.837   9 /12/29 مطلوبست: تعیین نوع اجاره و انجام تمامي ثبتهاي لازم در دفاتر شركت آلفا تا    به روش خالص 1 . . آيا در پايان اجاره، مالكیت منتقل خواهد شد؟ بله و بر اين اساس، اجاره سرمايهاي است 1  ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره  8825 = 837/3 × 23  = اقساط اجاره 00 –  = – = ارزش اختیار خريد –  = – = ارزش باقیمانده تضمینشده –  = –  =مخارج اولیه اجاره      جمع ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره 8825   1412 = (10000÷16  = سهم زمین از ارزش فعلي 8825 × ) 00 7413 = (10000÷8  = سهم ساختمان از ارزش فعلي 8825 × ) 400

  1425 : ز مین اجاره سرمايهاي 91/1/1  7413  ساختمان اجاره سرمايهاي 8825             تعهدات اجاره سرمايهاي      1765 : هزينه مالي 91/12/29  535  تعهدات اجاره سرمايهاي  2300             وجه نقد   = هزينه مالي8825 × %20 = 1765      741  هزينه استهلاک ساختمان اجارهاي 741             استهلاک انباشته ساختمان اجارهاي 74 1  =1   = استهلاک سالیانه 7413 ÷ 0

  فرض شود مالكیت داراييهاي مورد اجاره در پايان اجاره منتقل نشود. مثال را دوباره حل كنید. 40 :در مثال 41مثال  چون طبق قرارداد مالكیت منتقل نميشود و اختیار خريد نیز وجود ندارد و ارزش منصفانه زمین نسبت به مجموع ارزش منصفانه زمین و ساختمان اهمیت لذا اجاره  ،% مطرح است75 )، قرارداد اجاره به عنوان اجاره ساختمان محسوب ميشود و در از آنجا كه معیار 1600 ÷ )1600 + 8400( = %16ندارد ( سرمايهاي تلقي خواهد شد. دفاتر آلفا:      8825 : ساختمان اجاره سرمايهاي 91/1/1 8825             تعهدات اجاره سرمايهاي      1765 : هزينه مالي 91/12/29  535  تعهدات اجاره سرمايهاي  2300             وجه نقد   = هزينه مالي8825 × %20 = 1765      1103  هزينه استهلاک ساختمان اجارهاي 1103             استهلاک انباشته ساختمان اجارهاي   = استهلاک سالیانه 8825 ÷ 8 = 1103 4 فرض شود كه ارزش منصفانه زمین و ساختمان به ترتیب 40 :در مثال 42مثال 6 و 000 ريال باشد و مالكیت داراييهاي مورد اجاره 000 در پايان اجاره منتقل نشود. مثال را دوباره حل كنید. چون طبق قرارداد مالكیت منتقل نميشود و اختیار خريد نیز وجود ندارد و ارزش منصفانه زمین نسبت به مجموع ارزش منصفانه زمین و ساختمان اهمیت  %75)، زمین و ساختمان از هم تفكیك شده و اجاره زمین عملیاتي بوده و قرارداد اجاره ساختمان با توجه به معیار 4000 ÷ )4000 + 6000( = %40دارد ( سرمايهاي تلقي خواهد شد.   = سهم زمین از اجاره بهاي پرداختي 4000 ÷ 3/837 = 1042

 2300 اجاره بهاي سالیانه )1042( سهم زمین 1258 اجاره بهاي سالیانه مربوط به ساختمان

  = ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره1258 × 3/837 = 4827 دفاتر آلفا:      4827 : ساختمان اجاره سرمايهاي 91/1/1 4827             تعهدات اجاره سرمايهاي      965 : هزينه مالي 91/12/29  293  تعهدات اجاره سرمايهاي   1042  هزينه اجاره زمین 2300             وجه نقد   = هزينه مالي4827 × %20 = 965    6  هزينه استهلاک ساختمان اجارهاي 03   603             استهلاک انباشته ساختمان اجارهاي 6   = استهلاک سالیانه 4827 ÷ 8 = 03

  ساختمان و تجهیزات به طور یکجا ، اجاره زمین در صورتي كه قرارداد اجاره شامل تجهیزات هم باشد، تجهیزات بايد مجزا شده و به عنوان يك قرارداد جداگانه هم توسط اجارهكننده و هم اجارهدهنده تلقي گردد. سهم حداقل پرداختيهاي اجاره قابل اعمال براي تجهیزات بايد بر اساس روش مناسبي برآورد گردد. اجارهدهنده و اجارهكننده بايد شرايط سرمايهاي بودن را براي تجهیزات مورد اجاره به طور مستقل از زمین و ساختمان بررسي كند. اجاره بخشی از ساختمان در برخي از قراردادهاي اجاره ممكن است قسمتي از يك ساختمان اجاره شود، براي مثال، اجاره بخشي از يك طبقه ساختمان اداري يا بخشي از فضاي يك فروشگاه. در اين حالت ممكن است بهاي تمام شده يا ارزش منصفانه بخش اجاره داده شده به طور عیني قابل تعیین نباشد. اجارهکننده: اگر ارزش منصفانه املاک اجاره داده شده به طور عیني قابل تعیین باشد، اجارهكننده بايد روش حسابداري از نوع اجاره زمین و % برقرار باشد از عمر مفید اقتصادي 75 ساختمان را به كار برد. در صورتي كه تعیین ارزش منصفانه به طور عیني امكانپذير نباشد اما شرط ساختمان استفاده ميشود و اگر شرط برقرار نباشد، اجارهكننده بايد قرارداد را به عنوان اجاره عملیاتي تلقي كند. اجارهدهنده: در صورتي كه هم بهاي تمام شده و هم ارزش منصفانه به طور عیني قابل تعیین باشد ميتوان از همان رويههاي مربوط به اجاره زمین و ساختمان استفاده كرد. در صورتي كه بهاي تمام شده و ارزش منصفانه را نتوان به طور عیني تعیین كرد، اجارهدهنده بايد قرارداد اجاره را عملیاتي تلقي كند.