حسابداري‌ مشاركتهاي‌ خاص‌

استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۱۳ حسابداري‌ مخارج‌ تأمين‌ مالي‌
آبان ۳۰, ۱۳۹۶
بحسابداری
استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۸ حسابداري‌ موجودي‌ مواد و کالا
آبان ۳۰, ۱۳۹۶
حسابداري‌ مشاركتهاي‌ خاص‌

حسابداري‌ مشاركتهاي‌ خاص‌

حسابداري‌ مشاركتهاي‌ خاص‌

 

 

استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۲۳
حسابداري‌ مشاركتهاي‌ خاص‌
استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۲۳
حسابداري‌ مشاركتهاي‌ خاص‌

فهرست‌ مندرجات‌
شماره‌ بنـد
* دامنه‌ كاربرد
۱
* تعاريف‌
۸ – ۲
– انواع‌ مشاركت‌ خاص‌ ۴
– توافق‌ قراردادي‌ ۸ – ۵
* عمليات‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌
۱۳ – ۹
* داراييهاي‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌
۱۹ – ۱۴
* واحدهاي‌ تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌
۳۴ – ۲۰
– صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ شريك‌ خاص‌ ۳۲ – ۲۶
– موارد استثنا ۳۲ – ۳۱
– صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ شريك‌ خاص‌ ۳۴ – ۳۳
* معاملات‌ بين‌ شريك‌ خاص‌ و مشاركت‌ خاص‌
۳۶ – ۳۵
* گزارشگري‌ مشاركت‌ خاص‌ در صورتهاي‌ مالي‌ سرمايه‌گذار ۳۷
* مجريان‌ مشاركت‌ خاص‌
۳۹ – ۳۸
* افشا
۴۳ – ۴۰
* تاريخ‌ اجرا
۴۴
* مطابقت‌ با استانداردهاي‌ بين‌المللي‌ حسابداري‌ ۴۵

استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۲۳
حسابداري‌ مشاركتهاي‌ خاص‌
اين‌ استاندارد بايد با توجه‌ به‌ ” مقدمه‌اي‌ بر استانداردهاي‌ حسابداري‌“
مطالعه‌ و بكار گرفته‌ شود.
دامنه‌ كاربرد
۱ . اين‌ استاندارد بايد براي‌ حسابداري‌ مشاركتهاي‌ خاص‌ شامل‌ نحوه‌ ارائه‌ داراييها، بدهيها، درآمدها و هزينه‌هاي‌ مشاركت‌ خاص‌ در صورتهاي‌ مالي‌ هر يك‌ از شركاي‌ خاص‌ و سرمايه‌گذاران‌، صرف‌نظر از نوع‌ مشاركت‌ خاص‌، بكار رود.
تعاريف‌
۲ . اصطلاحات‌ ذيل‌ در اين‌ استاندارد با معاني‌ مشخص‌ زير بكار رفته‌ است‌:
* مشاركت‌ خاص : عبارت‌ است‌ از توافقي‌ قراردادي‌ كه‌ به موجب‌ آن‌ دو يا چند طرف‌، يك‌ فعاليت‌ اقتصادي‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ را به‌ عهده‌ مي‌گيرند.
* كنترل : عبارت‌ است‌ از توانايي‌ هدايت‌ سياستهاي‌ مالي‌ و عملياتي‌ يك‌ فعاليت‌ اقتصادي‌ به منظور كسب‌ منافع‌ .
* كنترل‌ مشترك‌ : عبارت‌ است‌ از مشاركت‌ در كنترل‌ يك‌ فعاليت‌ اقتصادي‌ به موجب‌ يك‌ توافق‌ قراردادي‌ .
* نفوذ قابل‌ ملاحظه : عبارت‌ است‌ از توانايي‌ مشاركت‌ در تصميم‌گيريهاي‌ مربوط‌ به‌ سياستهاي‌ مالي‌ و عملياتي‌ يك‌ فعاليت‌ اقتصادي‌ ولي‌ نه‌ در حد كنترل‌ يا كنترل‌ مشترك‌ آن‌ سياستها .
* شريك‌ خاص‌ : يكي‌ از طرفهاي‌ مشاركت‌ خاص‌ است‌ كه‌ بر آن‌ كنترل‌ مشترك‌ دارد .
* سرمايه‌گذار : در مشاركت‌ خاص‌ يكي‌ از طرفهاي‌ مشاركت‌ خاص‌ است‌ كه‌ بر آن‌ كنترل‌ مشترك‌ ندارد.
* واحد تجاري‌ : عبارت‌ است‌ از تشكلي‌ قانوني‌ يا قراردادي‌، اعم‌ از ثبت‌شده‌ يا ثبت‌نشده‌، يا هر شخص‌ يا تشكلي‌ كه‌ يك‌ فعاليت‌ اقتصادي‌ را از جانب‌ خود براي‌ دستيابي‌ به‌ اهداف‌ خاص‌ اداره‌ مي‌كند .
* روش‌ ارزش‌ ويژه‌ : يك‌ روش‌ حسابداري‌ است‌ كه‌ براساس‌ آن‌ سهم‌ شريك‌ خاص‌ در واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ ابتدا به‌ بهاي‌ تمام‌شده‌ ثبت‌ مي‌شود و پس‌ از آن‌ بابت‌ تغيير درسهم‌ وي‌ از خالص‌ داراييهاي‌ واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ تعديل‌ مي‌گردد. سهم‌ شريك‌ خاص‌ از نتايج‌ عملكرد واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ در صورت‌ سود و زيان‌ منعكس‌ مي‌شود.

* روش‌ ارزش‌ ويژه‌ ناخالص‌ : نوعي‌ روش‌ ارزش‌ ويژه‌ است‌ كه‌ به موجب‌ آن‌ سهم‌ شريك‌ خاص‌ به‌ تفكيك‌ مجموع‌ داراييها و مجموع‌ بدهيهاي‌ مشاركت‌ خاص‌ كه‌ تشكيل‌دهنده‌ مبلغ‌ خالص‌ سرمايه‌گذاري‌ وي‌ است‌ در ترازنامه‌ و سهم‌ وي‌ از درآمدهاي‌ عملياتي‌ مشاركت‌ خاص‌ در صورت‌ سود و زيان‌ منعكس‌ مي‌شود .
۳ . كنترل‌ مشترك‌، همانند كنترل‌، رابطه‌اي‌ براي‌ دستيابي‌ به‌ منافع‌ است‌. هر يك‌ از شركاي‌ خاص‌ براي‌ دستيابي‌ به‌ منافع‌ خود، كنترل‌ مشترك‌ را نسبت‌ به‌ منافع‌ مشترك‌ اعمال‌ مي‌كند. هر شريك‌ خاص‌ كه‌ در كنترل‌ سهم‌ دارد بايد نقش‌ فعالي‌ در سياستهاي‌ مالي‌ و عملياتي‌ مشاركت‌ خاص‌، دست‌كم‌ در سطح‌ راهبردهاي‌ كلي‌، ايفا كند. البته‌ اين‌ شرط‌، مانع‌ مديريت‌ مشاركت‌ خاص‌ توسط‌ يكي‌ از شركا نيست‌ مشروط‌ براينكه‌ سياستهاي‌ مالي‌ و عملياتي‌ اصلي‌ مشاركت‌ با موافقت‌ كليه‌ شركاي‌ خاص‌ تعيين‌ شود و شركاي‌ خاص‌ بتوانند از اجراي‌ سياستهاي‌ يادشده‌ مطمئن‌ شوند. در بعضي‌ موارد ممكن‌ است‌ سرمايه‌گذار، با توجه‌ به‌ تعريف‌ واحد تجاري‌ فرعي‌ در استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۱۸ با عنوان‌ صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ و حسابداري‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ فرعي (براي‌ مثال‌ بدليل‌ دارا بودن‌ اكثريت‌ آرا) واحد تجاري‌ اصلي‌ شناخته‌ شود، اما در عمل‌ براساس‌ توافق‌ قراردادي‌ با سهامداران‌ ديگر كنترل‌ را تقسيم‌ كرده‌ باشد. در چنين‌ مواردي‌، واحد تجاري‌ فرعي‌ تلفيق‌ نمي‌شود بلكه‌ براساس‌ اين‌ استاندارد به عنوان‌ مشاركت‌ خاص‌ محسوب‌ مي‌گردد.
انواع‌ مشاركت‌ خاص‌
۴ . مشاركتهاي‌ خاص‌، ساختارهاي‌ بسيار متفاوتي‌ دارد. در اين‌ استاندارد، سه‌ نوع‌ فراگير آن‌ شامل‌ عمليات‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، داراييهاي‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ و واحدهاي‌ تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، مشخص‌ شده‌ است‌ كه‌ مشمول‌ تعريف‌ مشاركت‌ خاص‌ مي‌باشند. ويژگيهاي‌ مشترك‌ مشاركتهاي‌ خاص‌ به شرح‌ زير است‌:
الف. دو يا چند شريك‌ خاص‌ به موجب‌ يك‌ توافق‌ قراردادي‌ با هم‌ مرتبطند، و
ب‌‌ . اين‌ توافق‌ قراردادي‌، كنترل‌ مشترك‌ را برقرار مي‌كند.
توافق‌ قراردادي‌
۵ . وجود توافق‌ قراردادي‌، مشاركت‌ خاص‌ را از سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌ كه‌ در آن‌ سرمايه‌گذار داراي‌ نفوذ قابل‌ ملاحظه‌ است‌، متمايز مي‌كند (به‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۲۰ با عنوان‌ حسابداري‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌ مراجعه‌ شود). از نظر اين‌ استاندارد، فعاليتهاي‌ فاقد توافق‌ قراردادي‌ براي‌ ايجاد كنترل‌ مشترك‌، مشاركت‌ خاص‌ محسوب‌ نمي‌شود.
۶ . توافق‌ قراردادي‌ ممكن‌ است‌ به‌ چندين‌ راه‌، براي‌ مثال‌ به موجب‌ قراردادي‌ بين‌ شركاي‌ خاص‌ يا به موجب‌ صورتجلسه‌ مذاكرات‌ بين‌ آنان‌ صورت‌ گيرد. در بعضي‌ موارد، اين‌ توافق‌ در اساسنامه‌ يا ساير آيين‌نامه‌هاي‌ مشاركت‌ خاص‌ درج‌ مي‌شود. توافق‌ قراردادي‌ صرف‌نظر از شكل‌، معمولاً مكتوب‌ و شامل‌ موضوعات‌ زير است‌:
الف‌ . نوع‌ فعاليت‌، مدت‌ و الزامات‌ گزارشگري‌ مشاركت‌ خاص‌،
ب‌‌ . انتصاب‌ اعضاي‌ هيأت ‌مديره‌ يا ساير اركان‌ اداره‌كننده‌ مشابه‌ مشاركت‌ خاص‌ و حق رأي‌ شركاي‌ خاص‌،
ج‌‌ . آورده‌هاي‌ شركاي‌ خاص‌، و
د‌ . سهم‌ شركاي‌ خاص‌ از محصول‌، درآمدها، هزينه‌ها يا نتايج‌ مشاركت‌ خاص‌.

۷ . توافق‌ قراردادي‌، كنترل‌ مشترك‌ بر مشاركت‌ خاص‌ را برقرار مي‌كند. چنين‌ الزامي‌ اطمينان‌ مي‌دهد كه‌ هيچ‌ يك‌ از شركاي‌ خاص‌ در موقعيتي‌ نيست‌ كه‌ به تنهايي‌ فعاليت‌ مربوط‌ را كنترل‌ كند. به موجب‌ اين‌ توافق‌، تصميمات‌ مربوط‌ به‌ تأمين‌ اهداف‌ اساسي‌ مشاركت‌ خاص‌ كه‌ مستلزم‌ موافقت‌ تمام‌ شركاي‌ خاص‌ است‌ و همچنين‌ تصميماتي‌ كه‌ مستلزم‌ موافقت‌ اكثريت‌ معيني‌ از شركاي‌ خاص‌ است‌ مشخص‌ مي‌شود.
۸ . در توافق‌ قراردادي‌ ممكن‌ است‌ يكي‌ از شركاي‌ خاص‌ به عنوان‌ مجري‌ يا مدير مشاركت‌ خاص‌ مشخص‌ شود. مجري‌، مشاركت‌ خاص‌ را كنترل‌ نمي‌كند بلكه‌ با توجه‌ به‌ سياستهاي‌ مالي‌ و عملياتي‌ كه‌ براساس‌ توافق‌ قراردادي‌ مورد موافقت‌ شركاي‌ خاص‌ قرار گرفته‌ و اجراي‌ آن‌ به‌ مجري‌ محول‌ شده‌ است‌، بكار مي‌پردازد. اگر مجري‌ به تنهايي‌ توان‌ هدايت‌ سياستهاي‌ مالي‌ و عملياتي‌ فعاليت‌ اقتصادي‌ را داشته‌ باشد، در اين‌ صورت‌، چنين‌ فعاليتي‌ مشاركت‌ خاص‌ تلقي‌ نمي‌شود بلكه‌ به عنوان‌ واحد تجاري‌ فرعي‌ مجري‌، محسوب‌ مي‌گردد.
عمليات‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌
۹ . عمليات‌ بعضي‌ از مشاركتهاي‌ خاص‌ مستلزم‌ استفاده‌ از داراييها و ساير منابع‌ شركاي‌ خاص‌ است‌. در واقع‌، به جاي‌ ايجاد يك‌ واحد تجاري‌، هر يك‌ از شركاي‌ خاص‌، داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود و ساير امكانات‌ خود را بكار مي‌برد، هزينه‌ها و بدهيهاي‌ خود را تحمل‌ و نيازهاي‌ مالي‌ خود را با تعهد خود تأمين‌ مي‌كند. فعاليتهاي‌ مشاركت‌ خاص‌ ممكن‌ است‌ در كنار فعاليتهاي‌ مشابه‌ شريك‌ خاص‌ و به وسيله‌ كاركنان‌ آن‌ انجام‌ پذيرد. معمولاً به موجب‌ موافقت‌نامه‌ مشاركت‌ خاص‌، درآمد فروش‌ محصول‌ مشترك‌ و هزينه‌هاي‌ مشترك‌ بين‌ شركاي‌ خاص‌ تسهيم‌ مي‌شود.
۱۰ . در عمليات‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، دو يا چند شريك‌ خاص‌، عمليات‌، منابع‌ و مهارتهاي‌ خود را به منظور توليد، بازاريابي‌ و توزيع‌ مشترك‌ محصولي‌ خاص‌، با هم‌ تركيب‌ مي‌كنند. بخشهاي‌ مختلف‌ فرايند توليد به وسيله‌ هر يك‌ از شركاي‌ خاص‌ انجام‌ مي‌پذيرد. هر شريك‌ خاص‌ مخارج‌ خود را تحمل‌ مي‌كند و سهمي‌ از درآمد محصول‌ را دريافت‌ مي‌كند كه‌ به موجب‌ توافق‌ قراردادي‌ تعيين‌ شده‌ است‌.
۱۱ . شريك‌ خاص‌ بايد در رابطه‌ با سهم‌ خود در عمليات‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، اقلام‌ زير را در صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ و در نتيجه‌ در صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ خود شناسايي‌ كند:
الف ‌. داراييهاي‌ تحت‌ كنترل‌ خود و بدهيهاي‌ تحمل‌شده‌ توسط‌ وي‌، و
ب . هزينه‌هاي‌ تحمل‌شده‌ توسط‌ خود و سهم‌ وي‌ از درآمد فروش‌ كالا يا خدمات‌ حاصل‌ از مشاركت‌ خاص‌.
۱۲ . از آنجا كه‌ داراييها، بدهيها، درآمدها و هزينه‌ها در صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ هر يك‌ از شركاي‌ خاص‌ و در نتيجه‌ در صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ آنها شناسايي‌ مي‌شود، هنگام‌ تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ شريك‌ خاص‌، انجام‌ تعديل‌ يا اعمال‌ ضوابط‌ تلفيقي‌ ديگري‌ در رابطه‌ با اين‌ اقلام‌ ضرورت‌ ندارد.
۱۳ . نگهداري‌ سوابق‌ حسابداري‌ جداگانه‌ و نيز تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ براي‌ مشاركت‌ خاص‌ ممكن‌ است‌ ضرورت‌ نيابد. با اين‌ وجود، شركاي‌ خاص‌ ممكن‌ است‌ براي‌ ارزيابي‌ عملكرد مشاركت‌ خاص‌، گزارشهاي‌ مديريت‌ تهيه‌ كنند.
داراييهاي‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌
۱۴ . بعضي‌ مشاركتهاي‌ خاص‌ متضمن‌ كنترل‌ مشترك‌ و اغلب‌ مالكيت‌ مشترك‌ شركاي‌ خاص‌ نسبت‌ به‌ يك‌ يا چند دارايي‌ است‌ كه‌ مشخصاً براي‌ هدف‌ مشاركت‌ خاص‌ آورده‌ يا تحصيل‌شده‌ است‌. اين‌ داراييها به منظور كسب‌ منافع‌ براي‌ شركاي‌ خاص‌ استفاده‌ مي‌شود.
هر شريك‌ خاص‌ ممكن‌ است‌ سهمي‌ از محصول‌ را دريافت‌ كند و همچنين‌، سهم‌ توافق‌ شده‌اي‌ از هزينه‌ها را تحمل‌ كند.
۱۵ . اين‌ نوع‌ مشاركتهاي‌ خاص‌، مستلزم‌ ايجاد يك‌ واحد تجاري‌ مجزاي‌ از شركاي‌ خاص‌ نيست‌. هر شريك‌ خاص‌ متناسب‌ با سهم‌ خود در داراييهاي‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، بر سهم‌ خود از منافع‌ اقتصادي‌ آتي‌ كنترل‌ دارد.
۱۶ . بسياري‌ از فعاليتهايي‌ كه‌ در حوزه‌ صنايع‌ استخراج‌ نفت‌، گاز و معادن‌ انجام‌ مي‌شود، مستلزم‌ استفاده‌ از داراييهاي‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ است‌. براي‌ مثال‌، تعدادي‌ از شركتهاي‌ توليدكننده‌ نفت‌ ممكن‌ است‌ يك‌ خط‌ لوله‌ نفتي‌ را به طور مشترك‌ كنترل‌ و اداره‌ كنند. هر شريك‌ خاص‌ از اين‌ خط‌ لوله‌ براي‌ انتقال‌ محصول‌ خود استفاده‌ مي‌كند و در مقابل‌ سهم‌ توافق‌شده‌اي‌ از هزينه‌هاي‌ عمليات‌ بهره‌برداري‌ خط‌ لوله‌ را تحمل‌ مي‌كند. مثالي‌ ديگر از يك‌ دارايي‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، ملكي‌ است‌ كه‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ دو واحد تجاري‌ قرار دارد و هر يك‌ از آنها سهمي‌ از اجاره‌ را دريافت‌ و سهمي‌ از هزينه‌ها را تحمل‌ مي‌كند.
۱۷ . هر يك‌ از شركاي‌ خاص‌ بايد در رابطه‌ با سهم‌ خود در داراييهاي‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، اقلام‌ زير را در صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ و در نتيجه‌ در صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ خود شناسايي‌ كند:
الف‌ . سهم‌ خود از داراييهاي‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ و طبقه‌بندي‌ آنها برحسب‌ ماهيت‌ داراييها،
ب . بدهيهاي‌ تحمل‌شده‌ توسط‌ وي‌،
ج . سهم‌ خود از بدهيهاي‌ تحمل‌ شده‌ به طور مشترك‌ با ساير شركاي‌ خاص‌،
د . سهم‌ خود از درآمد فروش‌ يا استفاده‌ از محصول‌ مشاركت‌ خاص‌ و نيز سهم‌ خود از هزينه‌هاي‌ تحمل‌شده‌ به وسيله‌ مشاركت‌ خاص‌، و
ﻫ . هزينه‌هايي‌ كه‌ در رابطه‌ با سهم‌ خود در مشاركت‌ خاص‌ تحمل‌ كرده‌ است‌ .

۱۸ . از آنجا كه‌ داراييها، بدهيها، درآمدها و هزينه‌ها در صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ هر يك از شركاي‌ خاص‌ و در نتيجه‌ در صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ آنها شناسايي‌ مي‌شود، هنگام‌ تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ شريك‌ خاص‌، انجام‌ تعديل‌ يا اعمال‌ ضوابط‌ تلفيقي‌ ديگري‌ در رابطه‌ با اين‌ اقلام‌ ضرورت‌ ندارد.
۱۹ . حسابداري‌ داراييهاي‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ بيانگر ماهيت‌ و واقعيت‌ اقتصادي‌ و معمولاً شكل‌ قانوني‌ مشاركت‌ خاص‌ است‌. در سوابق‌ حسابداري‌ جداگانه‌ مشاركت‌ خاص‌ ممكن‌ است‌ تنها هزينه‌هاي‌ مشترك‌ مشاركت‌ خاص‌ درج‌ شود و در نهايت‌ براساس‌ سهم‌ توافق‌ شده‌ تسهيم‌ گردد. در اين‌ حالت‌ ممكن‌ است‌ صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ تهيه‌ نشود اما شركاي‌ خاص‌ براي‌ ارزيابي‌ عملكرد مشاركت‌ خاص‌، گزارشهاي‌ مديريت‌ تهيه‌ كنند.
واحدهاي‌ تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌
۲۰ . بعضي‌ از مشاركتهاي‌ خاص‌ به‌ شكل‌ واحد تجاري‌ است‌ كه‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ شركاي‌ خاص‌ است‌ و اعمال‌ كنترل‌ مشترك‌ بر فعاليت‌ اين گونه‌ واحدها به موجب‌ توافق‌ قراردادي‌ بين‌ شركاي‌ خاص‌ تعيين‌ مي‌شود.
۲۱ . واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، داراييهاي‌ مشاركت‌ خاص‌ را كنترل‌، بدهيها و هزينه‌ها را تحمل‌ و درآمدها را تحصيل‌ مي‌كند. اين‌ واحد تجاري‌ مي‌تواند به‌ نام‌ خود قرارداد ببندد و نيز براي‌ مقاصد فعاليت‌ مشاركت‌ خاص‌ تأمين‌ مالي‌ كند. هر شريك‌ خاص‌ در نتايج‌ عملكرد واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ به‌ تناسب‌ سهم‌ خود حق‌ دارد و در مواردي‌ نيز در محصول‌ مشاركت‌ خاص‌ سهيم‌ است‌.
۲۲ . نمونه‌ متداولي‌ از واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، اين‌ است‌ كه‌ دو واحد تجاري‌ فعاليتهاي‌ خود را در زمينه‌ تجاري‌ خاص‌ از طريق‌ انتقال‌ داراييها و بدهيهاي‌ مربوط‌، به‌ واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، تركيب‌ مي‌كنند. مثال‌ ديگر، موردي‌ است‌ كه‌ واحد تجاري‌ به طور مشترك‌ با دولت‌ يانماينده‌ يك‌ دولت‌ خارجي‌ از طريق‌ تأسيس‌ واحد تجاري‌ جداگانه‌اي‌ كه‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ آن‌ واحد و دولت‌ يا نماينده‌ آن‌ دولت‌ قرار دارد، يك‌ فعاليت‌ اقتصادي‌ را آغاز مي‌كند.
۲۳ . واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، بايد سوابق‌ حسابداري‌ خود را به‌ گونه‌اي‌ نگهداري‌ كند كه‌ اجراي‌ الزامات‌ اين‌ استاندارد براي‌ شركاي‌ خاص‌ و سرمايه‌گذاران‌ ميسر شود.
۲۴ . واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ معمولاً سوابق‌ حسابداري‌ خود را نگهداري‌ و همانند ساير واحدهاي‌ تجاري‌، صورتهاي‌ مالي‌ خود را براساس‌ استانداردهاي‌ حسابداري‌ تهيه‌ و ارائه‌ مي‌كند.
۲۵ . هر شريك‌ خاص‌ معمولاً با آوردن‌ وجه‌ نقد يا ساير منابع‌ در واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ مشاركت‌ مي‌كند. اين‌ آورده‌ها در سوابق‌ حسابداري‌ شريك‌ خاص‌ ثبت‌ و در صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ آن‌، به عنوان‌ سرمايه‌گذاري‌ در مشاركت‌ خاص‌ شناسايي‌ مي‌شود.
صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ شريك‌ خاص‌
۲۶ . مشاركت‌ خاص‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، در صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ شريك‌ خاص‌ بايد براساس‌ روش‌ ارزش‌ ويژه‌ ناخالص‌ منعكس‌ شود.
۲۷ . در روش‌ ارزش‌ ويژه‌ ناخالص‌، شركاي‌ خاص‌ بايد علاوه بر تبعيت‌ از همان‌ قواعدي‌ كه‌ در رابطه‌ با واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌ در بندهاي‌ ۲۵ تا ۲۸ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۲۰ با عنوان‌ ” حسابداري‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته“ الزامي‌ شده‌ است‌، موارد زير را در صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ ارائه‌ كنند:
الف. سهم‌ شريك‌ خاص‌ از درآمد عملياتي‌ واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ نيز بايد در صورت‌ سود و زيان‌ تلفيقي‌ مجزا از درآمد عملياتي‌ گروه‌ منعكس‌ شود. در گزارشگري‌ برحسب‌ قسمتهاي‌ مختلف‌ نيز، سهم‌ شريك‌ خاص‌ از درآمد عملياتي‌ واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ بايد به‌ روشني‌ از درآمد عملياتي‌ گروه‌ متمايز شود.
ب . سهم‌ شريك‌ خاص‌ به‌ تفكيك‌ مجموع‌ داراييها و مجموع‌ بدهيهاي‌ واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ كه‌ تشكيل‌دهنده‌ مبلغ‌ خالص‌ سرمايه‌گذاري‌ وي‌ است‌ بايد در ترازنامه‌ تلفيقي‌ منعكس‌ شود.

۲۸ . با توجه‌ به‌ اينكه‌ كنترل‌ مشترك‌ شريك‌ خاص‌، مؤثرتر از نفوذ قابل‌ ملاحظه‌ است‌، يك‌ واحد تجاري‌ گزارشگر كه‌ بخش‌ عمده‌اي‌ از فعاليتهاي‌ خود را از طريق‌ مشاركتهاي‌ خاص‌ انجام‌ مي‌دهد لازم‌ است‌ در يادداشتهاي‌ توضيحي‌ اطلاعات‌ مفصلتري‌ درباره‌ آنها ارائه‌ كند.
۲۹ . براي‌ اعمال‌ روش‌ ارزش‌ ويژه‌ ناخالص‌ الزامات‌ مربوط‌ به‌ سرقفلي‌، معاملات‌ درون‌ گروهي‌، تاريخ‌ گزارشگري‌، رويه‌هاي‌ حسابداري‌ و ديگر موارد همانند ضوابط‌ مربوط‌ به‌ كاربرد روش‌ ارزش‌ ويژه‌ در بندهاي‌ ۱۴ الي‌ ۲۱ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۲۰ با عنوان‌ حسابداري‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌ استفاده‌ مي‌شود.
۳۰ . شريك‌ خاص‌ از تاريخي‌ كه‌ كنترل‌ مشترك‌ خود بر واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ را از دست‌ مي‌دهد بايد استفاده‌ از روش‌ ارزش‌ ويژه‌ ناخالص‌ را متوقف‌ كند.
موارد استثنا
۳۱ . سهم‌ شريك‌ خاص‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشتركي‌ كه‌ براي‌ واگذاري‌ در آينده‌ نزديك‌ تحصيل‌ و نگهداري‌ مي‌شود، يا تحت‌ محدوديتهاي‌ شديد بلندمدت‌ فعاليت‌ مي‌كند و اين‌ محدوديتها توانايي‌ واحد تجاري‌ را براي‌ انتقال‌ وجوه‌ به‌ شريك‌ خاص‌ كاهش‌ مي‌دهد، بايد براساس‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۱۵ با عنوان‌ ” حسابداري‌ سرمايه‌گذاريها“ به‌ حساب‌ گرفته‌ شود.
۳۲ . شريك‌ خاص‌ بايد از تاريخي‌ كه‌ واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ به‌ واحد فرعي‌ آن‌ تبديل‌ مي‌شود، سهم‌ خود را طبق‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۱۸ با عنوان‌ ” صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ و حسابداري‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ فرعي‌“، به‌ حساب‌ منظور كند.
صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ شريك‌ خاص‌
۳۳ . سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ در صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ شريك‌ خاصي‌ كه‌ صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ تهيه‌ مي‌كند بايد به‌ بهاي‌ تمام‌شده‌ پس‌ از كسر ذخيره‌ كاهش‌ دائمي‌ در ارزش‌ يا مبلغ‌ تجديد ارزيابي‌ به عنوان‌ يك‌ نحوه‌ عمل‌ مجاز جايگزين‌ منعكس‌ شود.
۳۴ . در مواردي‌ كه‌ شريك‌ خاص‌ صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ منتشر نمي‌كند بايد مبالغ‌ مربوط‌ به‌ مشاركتهاي‌ خاص‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ را با استفاده‌ از روش‌ ارزش‌ ويژه‌ ناخالص‌ و بشرح‌ زير ارائه‌ كند:
الف‌ . تهيه‌ و ارائه‌ مجموعه‌ صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌، و
ب‌ . افشـاي‌ اطلاعات‌ مكمل‌ دربـاره‌ آثـار بكارگيـري‌ ارزش‌ ويـژه‌ ناخالص‌، در يادداشتهـاي‌ توضيحي‌ صورتهاي‌ مالي‌.
معاملات‌ بين‌ شريك‌ خاص‌ و مشاركت‌ خاص‌
۳۵ . زماني‌ كه‌ شريك‌ خاص‌، داراييهايي‌ را به‌ مشاركت‌ خاص‌ مي‌فروشد، يا به عنوان‌ آورده‌ منتقل‌ مي‌كند، سود يا زيان‌ مربوط‌ بايد براساس‌ محتواي‌ معامله‌ شناسايي‌ شود. تا زماني‌ كه‌ اين‌ داراييها نزد مشاركت‌ خاص‌ باقي‌ بماند و به‌ شرط‌ اين‌ كه‌ مخاطرات‌ و مزاياي‌ عمده‌ مالكانه‌ انتقال‌ يافته‌ باشد، شريك‌ خاص‌ بايد فقط‌ آن‌ بخش‌ از سود را شناسايي‌ كند كه‌ قابل‌ انتساب‌ به‌ سهم‌ ساير شركاي‌ خاص‌ است‌. زماني‌ كه‌ فروش‌ يا آورده‌ مذكور، شواهدي‌ مبني‌ بر كاهش‌ در خالص‌ ارزش‌ فروش‌ داراييهاي‌ جاري‌ يا كاهش‌ دائمي‌ در مبلغ‌ دفتري‌ يك‌ دارايي‌ غيرجاري‌ فراهم‌ آورد، در اين‌ صورت‌ شريك‌ خاص‌ بايد تمام‌ مبلغ‌ زيان‌ مربوط‌ را شناسايي‌ كند.
۳۶ . در مواردي‌ كه‌ شريك‌ خاص‌، داراييهايي‌ را از مشاركت‌ خاص‌ خريداري‌ مي‌كند تا زماني‌ كه‌ اين‌ داراييها به‌ شخص‌ مستقلي‌ فروخته‌ نشده‌ است‌ نبايد سهم‌ خود را از سود مشاركت‌ خاص‌ در اين‌ معامله‌ شناسايي‌ كند. شريك‌ خاص‌ بايد به‌ روشي‌ مشابه‌ سهم‌ خود را از زيان‌ شناسايي‌ كند، با اين‌ تفاوت‌ كه‌ زيان‌ را بايد در صورتي‌ بي‌درنگ‌ شناسايي‌ كرد كه‌ بيانگر كاهش‌ در خالص‌ ارزش‌ فروش‌ داراييهاي‌ جاري‌ يا كاهش‌ دائمي‌ در مبلغ‌ دفتري‌ داراييهاي‌ غيرجاري‌ باشد.
گزارشگري‌ مشاركت‌ خاص‌ در صورتهاي‌ مالي‌ سرمايه‌گذار
۳۷ . سرمايه‌گذاري‌ كه‌ بر مشاركت‌ خاص‌ كنترل‌ مشترك‌ ندارد، بايد سهم‌ خود را براساس‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۱۵ با عنوان‌ ” حسابداري‌ سرمايه‌گذاريها“ گزارش‌ كند و چنانچه‌ در يك‌ مشاركت‌ خاص‌ نفوذ قابل‌ ملاحظه‌ دارد بايد سهم‌ خود را طبق‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۲۰ با عنوان‌ ” حسابداري‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌“ گزارش‌ كند.
مجريان‌ مشاركت‌ خاص‌
۳۸ . مجريان‌ يا مديران‌ مشاركت‌ خاص‌ بايد حق‌الزحمه‌ خود را براساس‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۳ با عنوان‌ ” درآمد عملياتي‌“ به‌ حساب‌ منظور كنند.
۳۹ . يك‌ يا چند شريك‌ خاص‌ ممكن‌ است‌ در قبال‌ دريافت‌ حق‌الزحمه‌ به عنوان‌ مجري‌ يا مدير يك‌ مشاركت‌ خاص‌ انجام‌ وظيفه‌ كنند. حق‌الزحمه‌ ياد شده‌ توسط‌ مشاركت‌ خاص‌ حسب‌ مورد به‌ حساب‌ دارايي‌ يا هزينه‌ شناسايي‌ مي‌شود.
افشا
۴۰ . شريك‌ خاص‌ بايد مجموع‌ بدهيهاي‌ احتمالي‌ زير را كه‌ براساس‌ استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ۴
با عنوان‌ ” حسابداري‌ پيشامدهاي‌ احتمالي‌“، مشمول‌ افشا مي‌گردد، جداي‌ از ساير بدهيهاي‌ احتمالي‌ افشا كند:
الف‌ . هر بدهي‌ احتمالي‌ كه‌ شريك‌ خاص‌ در رابطه‌ با سهم‌ خود در مشاركتهاي‌ خاص‌ تحمل‌ مي‌كند و سهم‌ وي‌ از هر بدهي‌ احتمالي‌ كه‌ به طور مشترك‌ با ساير شركاي‌ خاص‌ تحمل‌ مي‌كند،
ب . سهم‌ شريك‌ خاص‌ از بدهيهاي‌ احتمالي‌ مشاركتهاي‌ خاص‌ كه‌ متضمن‌ بدهي‌ احتمالي‌ براي‌ وي‌ است‌، و
ج . آن‌ دسته‌ از بدهيهاي‌ احتمالي‌ كه‌ ناشي‌ از بدهي‌ احتمالي‌ شريك‌ خاص‌ بابت‌ بدهيهاي‌ ساير شركاي‌ خاص‌ است‌.
۴۱ . شريك‌ خاص‌ بايد مجموع‌ تعهدات‌ زير را در رابطه‌ با سهم‌ خود در مشاركت‌ خاص‌ به طور مجزا از ساير تعهدات‌ افشا كند:
الف ‌. تعهدات‌ سرمايه‌اي‌ شريك‌ خاص‌ در رابطه‌ با سهم‌ خود در مشاركتهاي‌ خاص‌ و سهم‌ وي‌ از تعهدات‌ سرمايه‌اي‌ كه‌ به طور مشترك‌ با ساير شركاي‌ خاص‌ تحمل‌شده‌ است‌، و
ب . سهم‌ خود از تعهدات‌ سرمايه‌اي‌ مشاركتهاي‌ خاص‌.
۴۲ . علاوه بر موارد پيشگفته‌، اطلاعات‌ زير بايد در رابطه‌ با مشاركتهاي‌ خاص‌ در صورتهاي‌ مالي‌ شريك‌ خاص‌ افشا شود:
الف ‌. فهرستي‌ از مشاركتهاي‌ خاص‌ عمده‌ شامل‌ نام‌ و ماهيت‌ فعاليت‌ آنها،
ب . نسبت‌ حقوق‌ مالكيت‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ و نسبت‌ حق رأي‌، در صورتي‌ كه‌ متفاوت‌ از نسبت‌ حقوق‌ مالكيت‌ باشد،
ج . دوره‌ مالي‌ يا تاريخ‌ ترازنامه‌ واحد تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌، در مواردي‌ كه‌ تاريخ‌ گزارشگري‌ آن‌ با تاريخ‌ گزارشگري‌ شريك‌ خاص‌ متفاوت‌ است‌، و
د . مجموع‌ مبلغ‌ هر يك‌ از سرفصلهاي‌ داراييهاي‌ جاري‌، داراييهاي‌ غيرجاري‌، بدهيهاي‌ جاري‌، بدهيهاي‌ غيرجاري‌، درآمدها و هزينه‌ها متناسب‌ با سهم‌ شريك‌ خاص‌ از مشاركتهاي‌ خاص‌.
۴۳ . شريك‌ خاصي‌ كه‌ به دليل‌ نداشتن‌ واحد فرعي‌، صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ منتشر نمي‌كند، بايد اطلاعات‌ خواسته‌شده‌ در بندهاي‌ ۴۰، ۴۱ و ۴۲ را افشا كند.
تاريخ‌ اجرا
۴۴ . الزامات‌ اين‌ استاندارد در مورد كليه‌ صورتهاي‌ مالي‌ كه‌ دوره‌ مالي‌ آنها از تاريخ‌ ۱/۱/۱۳۸۱
و بعد از آن‌ شروع‌ مي‌شود، لازم‌الاجراست‌.
مطابقت‌ با استانداردهاي‌ بين‌المللي‌ حسابداري‌
۴۵ . با اجراي‌ الزامات‌ اين‌ استاندارد، مفاد استاندارد بين‌المللي‌ حسابداري‌ شماره‌ ۳۱ با عنوان‌ گزارشگري‌ مالي‌ سهم‌الشركه‌ در مشاركتهاي‌ خاص‌ نيز رعايت‌ مي‌شود. توضيح‌ اينكه‌ در اين‌ استاندارد براي‌ انعكاس‌ مشاركتهاي‌ خاص‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ تحت‌ كنترل‌ مشترك‌ در صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ از روش‌ ارزش‌ ويژه‌ ناخالص‌ استفاده‌ شده‌ است‌، در صورتي‌ كه‌ روش‌ اصلي‌ استاندارد بين‌المللي‌ حسابداري‌، روش‌ تلفيق‌ نسبي‌ است‌. روش‌ ارزش‌ ويژه‌ ناخالص‌ نوع‌ خاصي‌ از روش‌ ارزش‌ ويژه‌ است‌ كه‌ در استاندارد بين‌المللي‌ حسابداري‌ به عنوان‌ روش‌ مجاز جايگزين‌ معرفي‌ شده‌ است‌. بنابراين‌، با اجراي‌ الزامات‌ اين‌ استاندارد، الزامات‌ مربوط‌ به‌ روش‌ مجاز جايگزين‌ استاندارد بين‌المللي‌ حسابداري‌ نيز رعايت‌ مي‌شود.

حسابداری مشارکت های خاص
شرکت های تجاری هفت گانه مطرح شده در قانون تجارت دارای شخصیت حقوقی مستقل بوده و بایستی در اداره ثبت شرکت ها به ثبت برسند. اما گاهی اوقات ممکن است دو یا چند نفر توافق نفر توافق نمایند که به طور مشترک یک فعالیت تجاری را انجام دهند، بدون آنکه برای این منظور شرکتی را به ثبت برسانند. طبق ماده ۲۲۰ قانون تجارت “هر شرکت ایرانی که فعلا وجود داشته یا در آینده تشکیل می شود و با اشتغال به امور تجاری، در قالب یکی از شرکت های مذکور در این قانون ثبت نشده باشد و مطابق مقررات مربوط  به آن شرکت عمل ننماید، شرکت تضامنی محسوب شده و احکام مربوط به شرکت های تضامنی در مورد آن اجرا می گردد”. در عمل چنین مشارکت هایی را مشارکت خاص یا شرکت عملی می گویند.
مشارکت خاص
مشارکت خاص عبارت است از توافقی قراردادی که به موجب آن دو یا چند نفر، یک فعالیت اقتصادی تحت کنترل مشترک را به عهده می گیرند. ویژگی های مشترک مشارکت های خاص به شرح زیر است:
۱- دو یا چند شریک خاص به موجب یک توافق قراردادی با هم مرتبطند. توافق قراردادی ممکن است به موجب قراردادی بین شرکای خاص یا به موجب صورتجلسه مذاکرات بین آنان صورت گیرد و یا در اساسنامه یا سایر آیین نامه های مشارکت خاص درج گردد و صرف نظر از شکل، معمولا مکتوب و شامل نوع فعالیت، مدت، نحوه انتخاب اعضای هیئت مدیره مشارکت خاص، آورده های نقدی و غیر نقدی شرکای خاص و سهم هر یک از شرکای خاص از درآمدها و هزینه ها و سود و زیان مشارکت خاص می باشد. لازم به توضیح است که فعالیت های فاقد توافق قراردادی برای ایجاد کنترل مشترک، مشارکت خاص محسوب نمی شود.
۲- توافق قراردادی، کنترل مشترک را بر مشارکت خاص برقرار می کند. چنین الزامی اطمینان می دهد که هیچ یک از شرکای خاص در موقعیتی نیست که به تنهایی فعالیت مربوط را کنترل کند. به موجب این توافق، تصمیمات مربوط به تأمین اهداف اساسی مشارکت خاص که مستلزم موافقت تمام شرکای خاص است مشخص می شود.
مشارکت خاص معمولا به طور موقت برای انجام یک پروژه خاص طی یک دوره محدود در عملیاتی نظیر مشارکت در تولید یک محصول، مشارکت در امور ساختمانی، مشارکت در خرید و فروش کالا و املاک و … تشکیل گردیده و پس از انجام عملیات موضوع مشارکت، خاتمه می یابد و سود و زیان حاصل از آن بر اساس نسبت توافق شده قبلی بین شرکا تقسیم می شود.
مشارکت خاص و شرکت تضامنی
مشارکت خاص شباهت زیادی به شرکت تضامنی دارد، به نحوی که که گاهی اوقات شرکت تضامنی بدون نام یا شرکت تضامنی موقت نیز نامیده می شود. از جمله شباهت های این دو نوع مشارکت نحوه تقسیم سود است که بر اساس نسبت های از پیش تعیین شده صورت می گیرد و می تواند متفاوت از نسبت سرمایه شرکا باشد. همچنین در هر دو نوع مشارکت شخصیت شرکا بیش از سرمایه آن ها اهمیت دارد و ممکن است حق رأی شرکا ارتباطی به میزان سرمایه آن ها نداشته باشد. با این حال، مشارکت خاص تفاوت های زیادی با شرکت تضامنی دارد که اهم آن ها به شرح زیر است:
شرکت تضامنی                    مشارکت خاص
۱- باید نام تجاری خاص داشته باشد.   ۱- ضرورتی ندارد که نام تجاری داشته باشد.
۲- توافق قرار دادی (شرکت نامه) باید در اداره ثبت شرکت ها ثبت شود.   ۲- توافق قراردادی شرکا ثبت نمی گردد.
۳-عملیات تجاری مستمر دارد و محدود به فعالیت تجاری خاصی نمی شود.   ۳- به طور موقت و برای انجام یک فعالیت خاص تشکیل می شود.
۴- شرکا نمی توانند به طور مستقل تجاری از نوع فعالیت شرکت انجام دهند.   ۴- شرکا می توانند در هر نوع فعالیت تجاری به طور مستقل اشتغال داشته باشند.
۵- سود مشارکت سالانه تعیین می شود.   ۵- سوء مشارکت معمولا در پایان مدت مشارکت خاص تعیین می شود.
۶- برای ثبت عملیات شرکت باید دفاتر جداگانه نگهداری شود.   ۶- برای ثبت عملیات شرکت ممکن است دفاتر جداگانه نگهداری نشود.
عملیات حسابداری مشارکت های خاص
حدود و وسعت عملیات حسابداری مشارکت خاص به مدت انجام عملیات موضوع مشارکت و همچنین پیچیدگی موضوع مشارکت و فعالیت های مربوط به آن بستگی دارد. به طور کلی، برای حسابداری مشارکت های خاص دو روش وجود دارد که عبارتند از:
۱- روش نگهداری دفاتر جداگانه- در مواردی که حجم عملیات مشارکت خاص نسبتا زیاد بوده و انتظار می رود که مشارکت در یک دوره انجام پذیرد، برای مشارکت خاص دفاتر جداگانه ای نگهداری شده و کلیه مبادلات مربوط به مشارکت در آن دفاتر ثبت می گردد.
۲- روش ثبت در دفاتر شرکا- در مواردی که انتظار می رود عملیات مشارکت خاص در دوره کوتاهی انجام پذیرد و مبادلات معدودی رخ می دهد، نگهداری دفاتر جداگانه برای ثبت عملیات حسابداری مشارکت خاص ضروری نبوده و عملیات حسابداری مربوط به مشارکت در دفاتر شرکا ثبت می شود.
روش نگهداری دفاتر جداگانه
در این روش برای ثبت عملیات حسابداری مشارکت معمولا از حساب های زیر استفاده می شود:
۱- حساب بانک مشترک- این حساب برای ثبت سرمایه گذاری نقدی شرکا و همچنین کلیه عملیات دریافت و پرداخت نقدی مشارکت خاص مورد استفاده قرار می گیرد.
۲- حساب مشارکت خاص- این حساب که ماهیتا حساب عملکرد و سود و زیان به شمار می رود، برای ثبت کلیه فعالیت های مربوط به مشارکت مورد استفاده قرار می گیرد. بدین ترتیب که خریدها و هزینه ها در بدهکار این حساب و فروش ها و درآمدها در بستانکار آن ثبت می گردد. مانده نهایی حساب مشارکت خاص، سود و زیان حاصل از مشارکت را نشان می دهدکه بر اساس توافق شرکا بین آن ها تقسیم می شود.
۳- حساب سرمایه شرکا- در مشارکت های خاص برای هر یک از شرکا حساب جداگانه ای تحت عنوان “حساب سرمایه” در دفاتر ایجاد شده و سرمایه گذاری نقدی و غیر نقدی هر شریک در بستانکار حساب و برداشت های نقدی و غیر نقدی وی در بدهکار آن ثبت می شود. همچنین سهم شریک از سود و زیان در پایان مدت مشارکت به این حساب منظور می گردد.
عملیات حسابداری مربوط به مشارکت خاص در روش نگهداری دفاتر جداگانه بصورت زیر است:
۱- واریز وجه نقد توسط شرکابه حساب بانک مشترک- هنگامی که شرکا سرمایه خود را به حساب بانک مشترک واریز می نمایند، ثبت زیر در دفاتر صورت می گیرد:
بانک مشترک
سرمایه مشترک
۲- خرید کالا برای مشارکت- هنگامی که کالایی برای مشارکت خاص خریداری می شود، حساب مشارکت خاص معادل بهای تمام شده کالای خریداری بدهکار گردیده و حساب بانک مشترک بستانکار می شود. یعنی:
مشارکت خاص
بانک مشارکت
در صورتی که بخشی از خرید نسیه انجام شده باشد، به جای حساب بانک مشترک، حساب های پرداختی بستانکار می شود.
چنانچه با توجه به شرایط و یا موافقت سایر شرکا، یکی از شرکا نزدیک تر به محل تولید یک کالا می باشد، کالای مذکور را برای مشارکت خریداری نماید، این رویداد به بدهکار حساب مشارکت خاص و بستانکار حساب سرمایه شریک مذکور منظور می گردد. یعنی:
مشارکت خاص
سرمایه شرکا
۳- پرداخت هزینه های مشارکت- چنانچه هزینه ای برای مشارکت خاص پرداخت گردد، این هزینه در بدهکار حساب مشارکت خاص و بستانکار حساب بانک مشترک ثبت می شود. یعنی:
مشارکت خاص
بانک مشترک
در صورتی که یکی از شرکا پرداخت هزینه را متحمل گردد، به جای حساب بانک مشترک، حساب سرمایه آن شریک بستانکار می شود. یعنی:
مشارکت خاص
سرمایه شرکا
۴- ارسال کالا توسط یک شریک به شریک دیگر- ممکن است یکی از شرکا کالای خریداری شده جهت مشارکت را به منظور فروش برای شریک دیگر ارسال نماید. در این صورت ثبتی در دفاتر مشارکت صورت نمی گیرد.
۵- فروش کالا- هنگام فروش کالای موضوع مشارکت واریز وجه حاصل از فروش به حساب بانک، حساب بانک مشترک معادل قیمت فروش کالا بدهکار شده و حساب مشارکت خاص بستانکار می گردد. یعنی:
بانک مشترک
مشارکت خاص
در صورتی که بخشی از فروش به صورت نسیه انجام شده باشد، به جای حساب بانک مشترک، حساب های دریافتی بدهکار می شود.
۶- برداشت کالا توسط شرکا برای مصارف شخصی- هنگامی که یکی از شرکا کالایی برای مصارف شخصی برداشت می نماید، حساب سرمایه آن شریک بدهکار شده و حساب مشارکت خاص بستانکار می گردد:                     سرمایه شرکا
مشارکت خاص
۷- تعلق کمیسیون به شرکا- ممکن است بر اساس توافق شرکا در ازای فروش های انجام شده توسط هر شریک، درصدی به عنوان کمیسیون به وی تعلق گیرد. در این حالت ثبت زیر در دفاتر صورت میگیرد:
سرمایه شرکا
مشارکت خاص
۸- تضمین وصول مطالبات- ممکن است یکی از شرکا وصول مطالبات مربوط به تمامی شرکا را در مقابل درصدی (مثلا درصدی از فروش نسیه) تضمین نماید. حق التضمین مذکور از نظر مشارکت هزینه محسوب شده و ثبت زیر در دفاتر صورت می گیرد:
مشارکت خاص
سرمایه شریک تضمین کننده
۹- سوخت مطالبات:
الف- در صورتی که وصول مطالبات توسط یکی از شرکا تضمین شده باشد، هزینه مطالبات سوخت شده مربوط به شریک تضمین کننده بوده و ثبت زیر در دفاتر مشارکت صورت می گیرد:
سرمایه شریک تضمین کننده
حساب های دریافتی
ب- در صورتی که وصول مطالبات تضمین نشده باشد، هزینه مطالبات سوخت شده متعلق به مشارکت بوده و ثبت زیر در دفاتر صورت می گیرد:
مشارکت خاص
حسابهای دریافتنی
۱۰- ارزیابی موجودی کالای فروش نرفته- چنانچه در پایان مدت مشارکت بخشی از کالاها هنوز به فروش نرسیده باشد، در صورتی که کالاهای مذکور قابل تقسیم یا تفکیک باشدهر یک از شرکا به نسبت سهم خود از همان موجودی ها برداشت می نماید. در غیر این صورت ممکن است یکی از شرکا کل موجودی را بر اساس قیمت توافق شده برداشت نماید. در این حالت ثبت زیر در دفاتر مشارکت صورت می گیرد:
سرمایه شرکا
مشارکت خاص
۱۱- بستن حساب مشارکت خاص- پس از انجام ثبت های فوق، حساب مشارکت خاص مانده گیری می شود؛
الف- در صورتی که مانده حساب مشارکت خاص بستانکار باشدنشان دهنده سود حاصل از مشارکت است که در این صورت حساب مشارکت خاص بدهکار شده و در مقابل حساب سرمایه شرکا (به نسبت تقسیم سود و زیان مورد توافق) بستانکار می شود.
ب- در صورتی که مانده حساب مشارکت خاص بدهکار باشدنشان دهنده زیان حاصل از مشارکت است که در این صورت حساب مشارکت خاص بستانکار شده و در مقابل حساب سرمایه شرکا (به نسبت تقسیم سود و زیان مورد توافق) بدهکار می شود.
۱۲- توزسع وجوه نقد موجود بین شرکا و بستن حساب سرمایه- پس از انجام مراحل فوق، تنها باید حساب های بانک مشترک و سرمایه شرکا دارای مانده باشد. بنابراین حساب های مذکور مانده گیری شده و طلب هر شریک (که معادل مانده حساب سرمایه وی می باشد) پرداخت می گردد. برای ثبت این رویداد، حساب سرمایه هر یک از شرکا بدهکار و حساب بانک مشترک (که مانده آن معادل جمع سرمایه شرکا می باشد) بستانکار می شود. بدین ترتیب کلیه حساب ها بسته شده و مشارکت خاتمه می یابد.
شایان توجه است هنگامی که برای مشارکت خاص دفاتر جداگانه نگهداری می شود، شرکا در دفاتر خود حسابی تحت عنوان ” سرمایه گذاری در مشارکت خاص” ایجاد می نمایند. این حساب هنگام سرمایه گذاری در مشارکت خاص و دریافت سود بدهکار و هنگام تحمل هزینه، زیان و یا تسویه حساب نهایی بستانکار می گردد.
روش ثبت در دفاتر شرکا
در این روش دفاتر جداگانه ای برای ثبت عملیات مربوط به مشارکت نگهداری نمی شود و تنها هر یک از شرکا عملیات مرتبط با مشارکت را که خود در آن دخالت داشته است در دفاتر ثبت می کند. برای این منظور هر یک از شرکا در دفاتر خود حسابی تحت عنوان “مشارکت خاص با شریک دیگر” افتتاح نموده و کلیه پرداخت های مرتبط به مشارکت در بدهکار این حساب و کلیه دریافت ها در بستانکار آن ثبت می گردد. این حساب سه کاربرد به شرح زیر می تواند داشته باشد:
۱- درآمدها و هزینه های مرتبط به مشارکت مستقیما به این حساب منظور می شود.
۲- سهم سود و زیان هر یک از شرکا در این حساب منعکس می شود.
۳- حساب جاری فی مابین شرکا بوده و هرگونه نقل و انتقال دارایی های نقدی بین شرکا به این حساب منظور می شود.
شایان توجه است در صورتی که شرکا چندین نفر باشند نیز هر شریک تنها یک حساب بابت مشارکت نگهداری می کند. به عنوان مثال، چنانچه A، B و C شرکای یک مشارکت خاص باشند، در دفاتر A تنها یک حساب تحت عنوان “مشارکت خاص با شرکای دیگر” افتتاح می شود.
عملیات حسابداری مربوط به مشارکت خاص در روش ثبت در دفاتر شرکا به صورت زیر است:
۱- خرید کالا برای مشارکت- هنگامی که شرکا کالایی برای مشارکت خریداری می نمایند ثبت زیر را در دفاتر خود انجام می دهند:
مشارکت خاص با شریک دیگر
وجوه نقد / حساب های پرداختی
۲- پرداخت هزینه های مشارکت- هنگامی که هر یک از شرکا هزینه ای در ارتباط با مشارکت پرداخت می نماید، ثبت زیر را در دفاتر خود انجام می دهد:
مشارکت خاص با شریک دیگر
وجوه نقد
۳- ارسال کالا توسط یک شریک به شریک دیگر- ممکن است یکی از شرکا کالای خریداری شده برای مشارکت را به منظور فروش برای شریک دیگر ارسال نماید. در این حالت ثبتی در دفاتر ارسال کننده و دریافت کننده صورت نمی گیرد و فقط می توان به صورت انتظامی آن را ثبت کرد.
۴- ارسال وجه نقد توسط یک شریک به شریک دیگر:
الف- در دفاتر ارسال کننده وجه نقد:
مشارکت خاص با شریک دیگر
وجوه نقد
ب- دردفاتر دریافت کننده وجه نقد:
وجوه نقد
مشارکت خاص با شریک دیگر
۵- فروش کالا- هنگام فروش کالا توسط هر یک از شرکا ثبت زیر در دفاتر وی صورت می گیرد:
وجوه نقد/حساب های دریافتی
مشارکت خاص با شریک دیگر
۶- برداشت کالا توسط شرکا برای مصارف شخصی- هنگامی که یکی از شرکا کالایی را برای مصارف شخصی برداشت می نماید، ثبت زیر در دفاتر وی صورت می گیرد:
برداشت
مشارکت خاص با شریک دیگر
۷- تعلق کمیسیون به شرکا- ممکن است بر اساس توافق شرکا در ازای فروش های انجام شده توسط هر شریک، درصدی به عنوان کمیسیون به وی تعلق گیرد. در این حالت ثبت زیر در دفاتر وی صورت می گیرد:
مشارکت خاص با شریک دیگر
درآمد کمیسیون
۸- تضمین وصول مطالبات- ممکن است یکی از شرکا وصول مطالبات مربوط به تمامی شرکا را در مقابل درصدی (مثلا درصدی از فروش نسیه) تضمین نماید. حق التضمین مذکور از نظر شریک تضمین کننده درآمد محسوب شده و ثبت زیر در دفاتر وی صورت می گیرد:
مشارکت خاص با شریک دیگر
سود و زیان تضمین وصول مطالبات
۹- سوخت مطالبات:
الف- در صورتی که وصول مطالبات توسط یکی از شرکا تضمین شده باشد؛
۱- آن بخش از مطالبات سوخت شده که از فروش های شریک دیگر ناشی می شود، هم در دفاتر تضمین کننده و هم در دفاتر شریک دیگر به شرح زیر ثبت می شود:
۱-۱- در دفاتر تضمین کننده:
سود و زیان تضمین وصول مطالبات
مشارکت خاص با شریک دیگر
۲-۱- در دفاتر شریک دیگر:
مشارکت خاص با شریک دیگر
حساب های دریافتی
۲- آن بخش از مطالبات سوخت شده که از فروش های شریک تضمین کننده ناشی می شود، در دفاتر تضمین کننده به شرح زیر ثبت می شود:
سود و زیان تضمین وصول مطالبات
حساب های دریافتی
ب- در صورتی که وصول مطالبات تضمین نشده باشد، فقط در دفاتر شریکی که مطالبات وی سوخت شده است ثبت زیر صورت می گیرد:
مشارکت خاص با شریک دیگر
حساب های دریافتی
محاسبه سود و زیان مشارکت خاص
با توجه به این که هر شریک فقط عملیات مربوط به خود را در حساب مشارکت خاص ثبت می کند، دفاتر هیچ کدام از شرکا شامل کلیه اطلاعات مربوط به مشارکت نمی باشد. بنابراین برای تعیین سود و زیان مشارکت حسابی تحت عنوان “حساب آماری سود و زیان مشارکت” مورد استفاده قرار می گیرد. این حساب صرفا حسابی آماری بوده و در دفاتر هیچ یک از شرکا ثبت نمی شود.
در حساب آماری سود و زیان مشارکت، کلیه معاملات شرکا که در حساب های جداگانه در دفاتر آن ها ثبت شده است با هم ترکیب شده و سود و زیان به مشارکت تعیین می شود. برای این منظور اقلام بدهکار حساب های مشارکت خاص در دفاتر هر یک از شرکا به طرف بدهکار حساب آماری سود و زیان مشارکت و اقلام بستانکار حساب های مشارکت خاص به طرف بستانکار آن منتقل می شود. (لازم به توضیح است که چنانچه در پایان مدت مشارکت بخشی از کالاها هنوز به فروش نرسیده باشد، موجودی کالای مذکور نیز در محاسبه سود و زیان مشارکت منظور می شود.)
پس از انتقال کلیه اقلام مؤثر در تعیین سود و زیان به حساب آماری سود و زیان مشارکت، حساب مذکور مانده گیری می شود؛
الف- در صورتی که مانده حساب آماری سود و زیان مشارکت بستانکار باشد نشان دهنده سود حاصل از مشارکت است که در این صورت ثبت زیر در دفاتر هر یک از شرکا صورت می گیرد:
مشارکت خاص با شریک دیگر
سود و زیان مشارکت خاص
ب- در صورتی که مانده حساب آماری سود و زیان مشارکت بدهکار باشد نشان دهنده زیان حاصل از مشارکت است که در این صورت ثبت زیر در دفاتر هر یک از شرکا صورت می گیرد:
سود و زیان مشارکت خاص
مشارکت خاص با شریک دیگر
تسویه حساب نهایی بین شرکا
پس از ثبت سهم سود و زیان و انتقال آن به حساب های مربوطه در دفتر کل، مانده حساب مشارکت خاص در دفاتر شرکا با هم برابر ولی متقابل خواهد بود. مانده مذکور مبین مبلغی است که به منظور تسویه حساب باید بین شرکا رد و بدل شود، یعنی:
الف- چنانچه مانده این حساب بدهکار باشد نشان دهنده طلب شریک از شریک دیگر است که پس از دریافت وجه نقد ثبت زیر در دفاتر وی صورت می گیرد:
وجوه نقد
مشارکت خاص با شریک دیگر
ب- چنانچه مانده این حساب بستانکار باشد نشان دهنده بدهی شریک به شریک دیگر است که پس از پرداخت وجه نقد ثبت زیر در دفاتر وی صورت می گیرد:
مشارکت خاص با شریک دیگر
وجوه نقد

Read more at: http://www.forum.tasavi.ir/index.php?PHPSESSID=1aa989f693ccc0e9cfdb34310d27de40&topic=1482.0#ixzz50g8JerQg

arman
arman
شرکت آرمان پرداز خبره بیش از 15سال سابقه فعالیت در زمینه حسابداری وحسابرسی وخدمات مشاوره مالی ومالیاتی

پاسخی بگذارید

نشانی ایمیل شما منتشر نخواهد شد. بخش‌های موردنیاز علامت‌گذاری شده‌اند *